МСФО 9 (IFRS 9) «Финансовые инструменты» (актуальный)

Глава 1. Цель

1.1. Цель настоящего стандарта – установить принципы отражения финансовых активов и финансовых обязательств в финансовой отчетности для представления пользователям финансовой отчетности уместной и полезной информации, позволяющей им оценить суммы, сроки возникновения и неопределенность будущих денежных потоков организации.

Глава 2. Сфера применения

2.1. Настоящий стандарт должен применяться всеми организациями ко всем типам финансовых инструментов, за исключением:

(a) тех долей участия в дочерних организациях, ассоциированных организациях и совместных предприятиях, которые учитываются в соответствии с МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность», МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчетность» или МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия». Однако в некоторых случаях МСФО (IFRS) 10, МСФО (IAS) 27 или МСФО (IAS) 28 требуют от организации или разрешают ей осуществлять учет доли участия в дочерней организации, ассоциированной организации или в совместном предприятии в соответствии с некоторыми или всеми требованиями настоящего стандарта. Организации также должны применять настоящий стандарт к производным инструментам, предметом которых является доля участия в дочерней организации, ассоциированной организации или совместном предприятии, кроме случаев, когда такой производный инструмент отвечает определению долевого инструмента организации, приведенному вМСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление»;

(b) прав и обязанностей по договорам аренды, к которым применяется МСФО (IFRS) 16 «Аренда». Вместе с тем:

• (i) к дебиторской задолженности по финансовой аренде (т. е. чистой инвестиции в финансовую аренду) и к дебиторской задолженности по операционной аренде, признанной арендодателем, применяются требования настоящего стандарта в части прекращения признания и в части обесценения;
• (ii) к обязательствам по аренде, признанным арендатором, применяются требования пункта 3.3.1 настоящего стандарта в части прекращения признания; и
• (iii) к производным инструментам, встроенным в договоры аренды, применяются требования настоящего стандарта, касающиеся встроенных производных инструментов.

(c) прав и обязанностей, возникающих у работодателей в рамках программ вознаграждений работникам, к которым применяется МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»;

(d) финансовых инструментов, выпущенных организацией, которые отвечают определению долевого инструмента согласно МСФО (IAS) 32 (включая опционы и варранты) или которые требуется классифицировать как долевой инструмент в соответствии с пунктами 16A и 16B или пунктами 16C и 16D МСФО (IAS) 32. Однако держатель таких долевых инструментов должен применять настоящий стандарт для учета данных инструментов, если только они не подпадают под исключение, указанное в подпункте (a);

(e) прав и обязанностей, возникающих по договору страхования, как он определен в МСФО (IFRS) 17 «Договоры страхования», или по инвестиционному договору с условиями дискреционного участия, который относится к сфере применения МСФО (IFRS) 17. Однако настоящий стандарт применяется к:

• (i) производным инструментам, которые встроены в договоры, относящиеся к сфере применения МСФО (IFRS) 17, если сами эти производные инструменты не являются договорами, относящимися к сфере применения МСФО (IFRS) 17;
• (ii) инвестиционным составляющим, которые отделяются от договоров, относящихся к сфере применения МСФО (IFRS) 17, если МСФО (IFRS) 17 требует такого отделения, кроме случаев, когда эта инвестиционная составляющая представляет собой инвестиционный договор с условиями дискреционного участия, относящийся к сфере применения МСФО (IFRS) 17;
• (iii) правам и обязанностям стороны, выпустившей договоры страхования, которые отвечают определению договора финансовой гарантии. Однако если сторона, выпустившая договоры финансовой гарантии, ранее в явной форме заявляла, что рассматривает такие договоры как договоры страхования, и учитывала их в порядке, применимом к договорам страхования, то эта сторона может по своему усмотрению применять к таким договорам финансовой гарантии либо настоящий стандарт, либо МСФО (IFRS) 17 (см. пункты B2.5–B2.6). Данная сторона может принимать такое решение в отношении каждого договора в отдельности, однако решение, принятое по каждому договору, не может быть впоследствии пересмотрено;
• (iv) правам и обязанностям организации, которые представляют собой финансовые инструменты, возникающим по договорам кредитных карт или по аналогичным договорам, закрепляющим кредитные соглашения или соглашения об обслуживании платежей, которые выпускает организация и которые отвечают определению договора страхования, но которые исключаются из сферы применения МСФО (IFRS) 17 пунктом 7(h). Однако в том и только в том случае, если страховое покрытие является договорным условием такого финансового инструмента, организация должна отделить этот компонент и применить к нему МСФО (IFRS) 17 (см. пункт 7(h) МСФО (IFRS) 17);
• (v) правам и обязанностям организации, которые представляют собой финансовые инструменты, возникающим по выпускаемым организацией договорам страхования, которые ограничивают сумму компенсации по страховым случаям суммой, которая иначе потребовалась бы для урегулирования обязанности держателя полиса, созданной этим договором, если организация примет решение в соответствии с пунктом 8A МСФО (IFRS) 17 применять к таким договорам МСФО (IFRS) 9 вместо МСФО (IFRS) 17.

(f) форвардного договора между приобретателем и акционером-продавцом о покупке или продаже объекта приобретения, вследствие которого на дату приобретения в будущем произойдет сделка по объединению бизнесов, относящаяся к сфере применения МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов». Срок действия такого форвардного договора не должен по длительности превышать разумный период, который обычно необходим для получения всех требуемых разрешений и завершения сделки;

(g) обязательств по предоставлению займов, кроме тех обязательств по предоставлению займов, которые описаны в пункте 2.3. Однако сторона, принявшая на себя обязательства по предоставлению займов, должна применять требования настоящего стандарта, касающиеся обесценения, к тем обязательствам по предоставлению займов, которые не относятся к сфере применения настоящего стандарта по иным основаниям. Кроме того, на все обязательства по предоставлению займов распространяются положения настоящего стандарта, касающиеся прекращения признания;

(h) финансовых инструментов, договоров и обязанностей в рамках тех операций по выплатам на основе акций, к которым применяется МСФО (IFRS) 2 «Выплаты на основе акций», за исключением описанных в пунктах 2.4–2.7 настоящего стандарта договоров, к которым применяется настоящий стандарт;

(i) прав на получение платежей в счет компенсации затрат, которые организация должна осуществить для погашения обязательства, которое она признает в качестве оценочного обязательства в соответствии с МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», или в отношении которого она ранее уже признала оценочное обязательство в соответствии с МСФО (IAS) 37;

(j) прав и обязанностей, являющихся финансовыми инструментами и относящихся к сфере применения МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями», за исключением тех,которые МСФО (IFRS) 15 требует учитывать в соответствии с настоящим стандартом.

2.2. Для целей признания прибылей или убытков от обесценения прав, которые согласно МСФО (IFRS) 15 учитываются в соответствии с настоящим стандартом, применяются требования настоящего стандарта в части обесценения.

2.3. В сферу применения настоящего стандарта входят следующие обязательства по предоставлению займов:

(a) обязательства по предоставлению займов, которые организация по собственному усмотрению классифицирует как финансовые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток (см. пункт 4.2.2). Организация, которая в прошлом практиковала продажу активов, возникавших вследствие ее обязательств по предоставлению займов, вскоре после предоставления соответствующих займов, должна применять настоящий стандарт ко всем своим обязательствам по предоставлению займов, относящимся к одному и тому же виду;

(b) обязательства по предоставлению займов, которые могут быть урегулированы на нетто-основе денежными средствами или путем передачи или выпуска другого финансового инструмента. Такие обязательства по предоставлению займов являются производными инструментами. Обязательство по предоставлению займа не может считаться урегулированным на нетто-основе только на том основании, что соответствующий заем предоставляется частями (например, ипотечный кредит на строительство, который выдается частями по мере того, как продвигается строительство);

(c) обязательства по предоставлению займа по процентной ставке ниже рыночной (см. пункт 4.2.1(d)).

2.4. Настоящий стандарт следует применять к тем договорам на покупку или продажу нефинансового объекта, которые могут быть урегулированы на нетто-основе денежными средствами или иным финансовым инструментом либо путем обмена финансовыми инструментами, как если бы эти договоры были финансовыми инструментами. Исключением являются договоры, которые были заключены и продолжают удерживаться в целях получения или поставки какого-либо нефинансового объекта в соответствии с ожидаемыми потребностями организации в закупках, продажах или использовании. Однако настоящий стандарт следует применять к тем договорам, которые организация по собственному усмотрению классифицирует как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с пунктом 2.5.

2.5. Договор на покупку или продажу нефинансовых объектов, который может быть урегулирован на нетто-основе денежными средствами или иным финансовым инструментом либо путем обмена финансовыми инструментами, как если бы этот договор был финансовым инструментом, может быть по усмотрению организации классифицирован, без права последующей реклассификации, как оцениваемый по справедливой стоимости через прибыль или убыток, даже если он был заключен с целью получения или поставки нефинансового объекта в соответствии с ожидаемыми потребностями организации в закупках, продажах или использовании. Данная классификация может быть осуществлена только при заключении договора и только в том случае, если она позволит устранить или значительно уменьшить непоследовательность подходов к признанию (иногда именуемую «учетным несоответствием»), которая иначе возникла бы вследствие непризнания указанного договора на том основании, что он исключен из сферы применения настоящего стандарта (см. пункт 2.4).

2.6. Существуют различные обстоятельства, при которых договор на покупку или продажу нефинансового объекта может быть урегулирован на нетто-основе денежными средствами или иным финансовым инструментом либо путем обмена финансовыми инструментами. К таковым относятся ситуации:

(a) когда условия данного договора позволяют любой из сторон урегулировать его на нетто-основе денежными средствами или иным финансовым инструментом либо путем обмена финансовыми инструментами;

(b) когда условия договора прямо не предусматривают возможность его урегулирования на нетто-основе денежными средствами или иным финансовым инструментом либо путем обмена финансовыми инструментами, но организация практикует урегулирование аналогичных договоров на нетто-основе денежными средствами или иным финансовым инструментом либо путем обмена финансовыми инструментами (будь то с контрагентом – путем заключения договоров, имеющих компенсирующий эффект, или путем продажи соответствующего договора до его исполнения или истечения срока его действия);

(c) когда – по аналогичным договорам – организация практикует получение базового актива и его перепродажу вскоре после получения, с тем чтобы сгенерировать прибыль от краткосрочных колебаний цены или маржи дилера;

(d) когда нефинансовый объект, составляющий предмет договора, можно легко обратить в денежные средства.

Договор, который соответствует подпункту (b) или подпункту (c), нельзя считать заключенным с целью получения или поставки нефинансового объекта в соответствии с ожидаемыми потребностями организации в закупках, продажах или использовании и, следовательно, он относится к сфере применения настоящего стандарта. Другие договоры, на которые распространяется пункт 2.4, подлежат оценке, с тем чтобы определить, были ли они заключены и продолжают ли они удерживаться с целью получения или поставки нефинансового объекта в соответствии с ожидаемыми потребностями организации в закупках, продажах или использовании и, следовательно, относятся ли они к сфере применения настоящего стандарта.

2.7. Выпущенный опцион на покупку или продажу нефинансового объекта, допускающий урегулирование на нетто-основе денежными средствами или иным финансовым инструментом либо путем обмена финансовыми инструментами в соответствии с пунктами 2.6(a) или 2.6(d), относится к сфере применения настоящего стандарта. Такой договор не может быть заключен с целью получения или поставки нефинансового объекта в соответствии с ожидаемыми потребностями организации в закупках, продажах или использовании.

Глава 3. Признание и прекращение признания

3.1. Первоначальное признание

3.1.1. Организация признает финансовый актив или финансовое обязательство в своем отчете о финансовом положении тогда и только тогда, когда организация становится стороной по договору, определяющему условия соответствующего инструмента (см. пункты B3.1.1 и B3.1.2). Когда организация впервые признает финансовый актив, она должна классифицировать его в соответствии с пунктами 4.1.1–4.1.5 и оценить его в соответствии с пунктами 5.1.1–5.1.3. Когда организация впервые признает финансовое обязательство, она должна классифицировать его в соответствии с пунктами 4.2.1 и 4.2.2 и оценить его в соответствии с пунктом 5.1.1.

Покупка или продажа финансовых активов на стандартных условиях

3.1.2. Для признания или прекращения признания – в зависимости от обстоятельств – покупки или продажи финансовых активов, осуществленной на стандартных условиях, используется метод учета по дате заключения сделки либо метод учета по дате расчетов (см. пункты B3.1.3–B3.1.6).

3.2. Прекращение признания финансовых активов

3.2.1 В рамках консолидированной финансовой отчетности пункты 3.2.2–3.2.9, B3.1.1, B3.1.2 и B3.2.1–B3.2.17 применяются на консолидированном уровне. Таким образом, организация сначала консолидирует все дочерние организации в соответствии с МСФО (IFRS) 10, а затем применяет указанные пункты к образовавшейся группе.

3.2.2. Прежде чем оценивать, требуется ли и, если да, в какой мере требуется прекращение признания согласно пунктам 3.2.3–3.2.9, организация следующим образом определяет, следует ли применить указанные пункты к части финансового актива (либо к части группы аналогичных финансовых активов) или же к финансовому активу (либо к группе аналогичных финансовых активов) в целом:

(a) Пункты 3.2.3–3.2.9 применяются к какой-либо части финансового актива (либо к части группы аналогичных финансовых активов) в том и только в том случае, если эта часть, рассматриваемая на предмет прекращения ее признания, отвечает одному из трех следующих условий:

• (i) данная часть включает в себя только конкретно идентифицированные денежные потоки от финансового актива (либо от группы аналогичных финансовых активов). Например, если организация заключает процентный стрип, который дает контрагенту право на получение процентов, но не основной суммы долгового инструмента, то пункты 3.2.3–3.2.9 применяются к денежным потокам в части процентных платежей;
• (ii) данная часть включает в себя только пропорциональную долю денежных потоков от финансового актива (либо от группы аналогичных финансовых активов). Например, если организация заключает соглашение, по которому контрагент получает право на 90-процентную долю всех денежных потоков от долгового инструмента, то пункты 3.2.3–3.2.9 применяются к 90 процентам этих денежных потоков. В случае если контрагентов несколько, не требуется, чтобы каждый из них имел пропорциональную долю денежных потоков при условии, что передающая организация оставляет за собой пропорциональную долю;
• (iii) данная часть включает в себя только пропорциональную долю конкретно идентифицированных денежных потоков от финансового актива (либо от группы аналогичных финансовых активов). Например, если организация заключает соглашение, по которому контрагент получает право на 90-процентную долю процентных поступлений по финансовому активу, то пункты 3.2.3–3.2.9 применяются к 90 процентам этих процентных поступлений. В случае, если контрагентов несколько, не требуется, чтобы каждый из них имел пропорциональную долю конкретно идентифицированных денежных потоков при условии, что передающая организация оставляет за собой пропорциональную долю;

(b) во всех остальных случаях пункты 3.2.3–3.2.9 применяются к финансовому активу в целом (или в целом к группе аналогичных финансовых активов). Например, если организация передает (i) права на первые или последние 90 процентов денежных поступлений по финансовому активу (или по группе финансовых активов) или (ii) права на 90 процентов денежных потоков по группе статей дебиторской задолженности, но при этом предоставляет гарантию на то, что компенсирует покупателю кредитные убытки в размере, не превышающем 8 процентов от основной суммы дебиторской задолженности, то пункты 3.2.3–3.2.9 применяются к этому финансовому активу (или к группе аналогичных финансовых активов) в целом.

В пунктах 3.2.3–3.2.12 термин «финансовый актив» используется для обозначения либо части финансового актива (или части группы аналогичных финансовых активов), как она определена в подпункте (a) выше, либо финансового актива (или группы аналогичных финансовых активов) в целом.

3.2.3. Организация должна прекратить признание финансового актива тогда и только тогда, когда:

1. истекает срок действия предусмотренных договором прав на денежные потоки от этого финансового актива; или
2. она передает этот финансовый актив, как установлено в пунктах 3.2.4 и 3.2.5, и данная передача соответствует требованиям для прекращения признания, изложенным в пункте 3.2.6.

(См. пункт 3.1.2 относительно продаж финансовых активов на стандартных условиях.)

3.2.4. Организация передала финансовый актив в том и только в том случае, если она:

(a) либо передала предусмотренные договором права на получение денежных потоков от финансового актива;

(b) либо сохранила предусмотренные договором права на получение денежных потоков от финансового актива, но приняла на себя предусмотренную договором обязанность выплачивать эти денежные потоки одному или нескольким получателям в рамках соглашения, которое удовлетворяет условиям, приведенным в пункте 3.2.5.

3.2.5. Если организация сохраняет предусмотренные договором права на получение денежных потоков от финансового актива («первоначальный актив»), но принимает на себя предусмотренную договором обязанность выплачивать эти денежные потоки одной или нескольким другим организациям («конечные получатели»), то организация отражает данную сделку как передачу финансового актива в том и только в том случае, если выполняются все три следующие условия:

(a) организация не обязана выплачивать конечным получателям какие-либо суммы, если она не получит эквивалентных сумм по первоначальному активу. Краткосрочное размещение средств организацией с правом полного возмещения размещенной суммы плюс начисленные проценты по рыночным ставкам не является нарушением этого условия;

(b) условия соответствующего договора о передаче запрещают организации продавать или передавать первоначальный актив в залог, кроме как конечным получателям в качестве обеспечения своей обязанности по выплате им денежных потоков;

(c) организация обязана перечислять все денежные потоки, собираемые ею в интересах конечных получателей, без существенных задержек. Кроме того, у организации нет права реинвестировать такие денежные потоки, за исключением инвестиций в денежные средства или эквиваленты денежных средств (как они определены в МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств») в пределах короткого платежного периода с даты сбора денежных потоков до даты требуемого их перечисления конечным получателям, при этом проценты, заработанные от такой инвестиции, передаются конечным получателям.

3.2.6. Когда организация передает финансовый актив (см. пункт 3.2.4), ей следует оценить степень, в которой она сохраняет риски и выгоды, связанные с правом собственности на этот финансовый актив. В этом случае:

(a) если организация передает практически все риски и выгоды, связанные с правом собственности на финансовый актив, то она должна прекратить признание данного финансового актива и отдельно признать в качестве активов или обязательств все права и обязанности, которые были созданы или сохранены при передаче;

(b) если организация сохраняет практически все риски и выгоды, связанные с правом собственности на финансовый актив, то она должна продолжить признание данного финансового актива;

(c) если организация не передает и не сохраняет практически все риски и выгоды, связанные с правом собственности на финансовый актив, то она должна определить, сохранила ли она контроль над данным финансовым активом. В этом случае:

• (i) если организация не сохранила контроль, то она должна прекратить признание данного финансового актива и отдельно признать в качестве активов или обязательств все права и обязанности, которые были созданы или сохранены при передаче;
• (ii) если организация сохранила контроль, то она должна продолжить признание данного финансового актива в объеме своего продолжающегося участия в этом финансовом активе (см. пункт 3.2.16).

3.2.7. Передача рисков и выгод (см. пункт 3.2.6) оценивается путем сравнения степени подверженности организации изменениям сумм и сроков возникновения чистых денежных потоков по переданному активу до и после его передачи. Организация сохранила практически все риски и выгоды, связанные с правом собственности на финансовый актив, если ее подверженность изменениям приведенной стоимости будущих чистых денежных потоков от финансового актива не претерпевает значительного изменения в результате данной передачи (например, потому, что организация продала финансовый актив с условием его обратной покупки по фиксированной цене или по цене продажи плюс сумма, соответствующая доходу кредитора). Организация передала практически все риски и выгоды, связанные с правом собственности на финансовый актив, если ее подверженность таким изменениям более не является значительной по отношению к общему результату изменений приведенной стоимости будущих чистых денежных потоков, связанных с финансовым активом (например, потому, что организация продала финансовый актив и оставила за собой лишь опцион на его обратную покупку по справедливой стоимости на момент выкупа или же она передала абсолютно пропорциональную долю денежных потоков от большего финансового актива в рамках соглашения, такого как соглашение с основным кредитором об участии в предоставлении займа, которое отвечает условиям пункта 3.2.5).

3.2.8. Во многих случаях решение вопроса о том, передала ли организация или сохранила практически все риски и выгоды, связанные с правом собственности на финансовый актив, будет очевидным и никакой необходимости в выполнении каких-либо расчетов не возникнет. В других случаях необходимо будет рассчитать и сравнить подверженность организации изменениям приведенной стоимости будущих чистых денежных потоков до и после передачи. Расчет и сравнение производятся с использованием в качестве ставки дисконтирования соответствующей текущей рыночной процентной ставки. Во внимание принимаются все обоснованно возможные изменения чистых денежных потоков, при этом большее значение придается тем результатам, вероятность возникновения которых выше.

3.2.9. Решение вопроса о том, сохранила ли организация контроль (см. пункт 3.2.6(с)) над переданным активом, зависит от возможности принимающей стороны продать этот актив. Если у принимающей стороны имеется практическая возможность продать весь актив целиком независимой третьей стороне и при этом принимающая сторона может использовать эту возможность в одностороннем порядке без необходимости наложения дополнительных ограничений на такую передачу, то организация не сохранила контроль. Во всех других случаях считается, что организация сохранила контроль.

Передачи активов, соответствующие требованиям для прекращения признания

3.2.10. Если организация передает финансовый актив в рамках такой сделки, что эта передача соответствует требованиям для полного прекращения признания данного финансового актива, и при этом организация сохраняет право на обслуживание этого финансового актива за вознаграждение, то в отношении данного договора на обслуживание она должна признать либо актив по обслуживанию, либо обязательство по обслуживанию. Если организация ожидает, что подлежащее получению вознаграждение не является достаточной компенсацией за обслуживание, то в отношении своей обязанности осуществлять обслуживание она должна признать обязательство по обслуживанию по его справедливой стоимости. Если организация ожидает, что подлежащее получению вознаграждение будет более чем достаточной компенсацией за осуществление обслуживания, то в отношении своего права на оказание этого обслуживания она должна признать актив по обслуживанию в величине, определенной на основе распределения балансовой стоимости соответствующего большего финансового актива в соответствии с пунктом 3.2.13.

3.2.11. Если в результате передачи признание финансового актива прекращено полностью, но вследствие этой передачи организация получает новый финансовый актив или принимает на себя новое финансовое обязательство или обязательство по обслуживанию, то организация должна признать этот новый финансовый актив, это финансовое обязательство или обязательство по обслуживанию по справедливой стоимости.

3.2.12. При полном прекращении признания финансового актива разница между:

(a) балансовой стоимостью (оцененной на дату прекращения признания) и

(b) суммой полученного возмещения (включая величину полученного нового актива за вычетом величины принятого на себя нового обязательства) должна быть признана в составе прибыли или убытка.

3.2.13. Если переданный актив является частью большего финансового актива (например, когда организация передает процентные денежные потоки, составляющие часть долгового инструмента, см. пункт 3.2.2(а)) и эта переданная часть соответствует требованиям для полного прекращения ее признания, то прежняя балансовая стоимость большего финансового актива должна быть распределена между той частью, которая продолжает признаваться, и частью, признание которой прекращается, исходя из относительных величин справедливой стоимости этих частей на дату передачи. Для этой цели оставшийся у организации актив по обслуживанию следует отражать как часть, которая продолжает признаваться. Разница между:

(а) балансовой стоимостью (оцененной на дату прекращения признания), распределенной на часть, признание которой прекращено, и

(b) суммой полученного возмещения (включая величину полученного нового актива за вычетом величины принятого на себя нового обязательства), относящейся к части, признание которой прекращено, должна быть признана в составе прибыли или убытка.

3.2.14. Когда организация распределяет прежнюю балансовую стоимость большего финансового актива между той частью, которая продолжает признаваться, и частью, признание которой прекращается, организации нужно оценить справедливую стоимость той части, которая продолжает признаваться. Если у организации имеется опыт продажи частей, аналогичных той части, которая продолжает признаваться, или существуют другие рыночные сделки с подобными частями, то цены недавних фактических сделок обеспечивают наилучшую информацию для расчетной оценки справедливой стоимости указанной части. В случае отсутствия ценовых котировок или недавних рыночных сделок, на основе которых можно было бы определить справедливую стоимость той части, которая продолжает признаваться, наилучшей расчетной оценкой справедливой стоимости является разница между справедливой стоимостью соответствующего большего финансового актива в целом и суммой возмещения, полученного от принимающей стороны за ту часть, признание которой прекращается.

Передачи активов, не соответствующие требованиям для прекращения признания

3.2.15. Если передача актива не приводит к прекращению признания вследствие того, что организация сохранила практически все риски и выгоды, связанные с правом собственности на переданный актив, то организация должна продолжить признание всего переданного актива и должна признать финансовое обязательство в отношении полученного возмещения. В последующие периоды организация должна признавать все доходы от этого переданного актива и все расходы, возникающие по этому финансовому обязательству.

Продолжающееся участие в переданных активах

3.2.16. Если организация не передала и не сохранила практически все риски и выгоды, связанные с правом собственности на переданный актив, но сохранила контроль над переданным активом, то организация продолжает признавать переданный актив в объеме ее продолжающегося участия в данном активе. Объем продолжающегося участия организации в переданном активе определяется степенью ее подверженности риску изменения стоимости переданного актива. Например:

(a) Если продолжающееся участие организации принимает форму гарантии по переданному активу, то объем продолжающегося участия организации ограничивается наименьшей из следующих двух величин: (i) величины данного актива и (ii) максимальной суммы полученного возмещения, которую организация может быть обязана вернуть («сумма гарантии»).

(b) Если продолжающееся участие организации принимает форму выпущенного или купленного опциона (или того и другого вместе) в отношении переданного актива, то объем продолжающегося участия организации ограничивается той величиной переданного актива, которую организация может выкупить. Однако в случае выпущенного пут-опциона в отношении актива, оцениваемого по справедливой стоимости, объем продолжающегося участия организации ограничивается наименьшей из следующих двух величин: справедливой стоимости переданного актива и цены исполнения данного опциона (см. пункт B3.2.13).

(c) Если продолжающееся участие организации принимает форму опциона, предусматривающего осуществление расчетов денежными средствами, или аналогичного условия в отношении переданного актива, то объем продолжающегося участия организации оценивается в том же порядке, что установлен в подпункте (b) выше для опционов, не предусматривающих осуществление расчетов денежными средствами.

3.2.17. Если организация продолжает признавать актив в объеме своего продолжающегося участия, организация также признает связанное с ним обязательство. Независимо от других требований настоящего стандарта в части оценки, переданный актив и связанное с ним обязательство оцениваются на основе, отражающей те права и обязанности, которые организация сохранила. Связанное с активом обязательство оценивается таким образом, чтобы чистая балансовая стоимость переданного актива и связанного с ним обязательства представляла собой:

(a) амортизированную стоимость прав и обязанностей, сохраненных организацией, если переданный актив оценивается по амортизированной стоимости; или

(b) справедливую стоимость сохраненных организацией прав и обязанностей, как они оценивались бы отдельно, если переданный актив оценивается по справедливой стоимости.

3.2.18. Организация должна продолжить признание дохода, возникающего в отношении переданного актива, в объеме своего продолжающегося участия и должна признавать расходы, возникающие в отношении связанного с ним обязательства.

3.2.19. Для целей последующей оценки признанные изменения справедливой стоимости переданного актива и связанного с ним обязательства учитываются сообразно друг другу в соответствии с пунктом 5.7.1 и не подлежат взаимозачету.

3.2.20. Если продолжающееся участие организации относится только к части финансового актива (например, когда организация сохраняет опцион на выкуп части переданного актива или сохраняет остаточную долю в этом активе, следствием которой не является сохранение практически всех рисков и выгод, связанных с правом собственности на него, и при этом организация сохраняет контроль), то организация распределяет прежнюю балансовую стоимость данного финансового актива между той его частью, которую она продолжает признавать в результате своего продолжающегося участия, и частью, которую она более не признает, исходя из относительной справедливой стоимости этих частей на дату передачи. Для этих целей применяются требования пункта 3.2.14. Разница между:

(a) балансовой стоимостью (оцененной на дату прекращения признания), распределенной на часть, которая более не признается, и

(b) суммой возмещения, полученного за часть, которая более не признается, должна быть признана в составе прибыли или убытка.

3.2.21. Если переданный актив оценивается по амортизированной стоимости, то в отношении связанного с ним обязательства недоступна предусмотренная настоящим стандартом возможность классификации финансового обязательства по усмотрению организации как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

Все передачи активов

3.2.22. Если переданный актив продолжает признаваться, то этот актив и связанное с ним обязательство не могут взаимозачитываться. Аналогично организация не должна взаимозачитывать доходы, возникающие от переданного актива, с расходами, возникшими по связанному с ним обязательству (см. пункт 42 МСФО (IAS) 32).

3.2.23. Если передающая сторона предоставляет принимающей стороне неденежное обеспечение (такое как долговые или долевые инструменты), то учет этого обеспечения передающей и принимающей сторонами зависит от того, имеет ли принимающая сторона право продать или перезаложить это обеспечение, а также от того, имел ли место дефолт со стороны передающей организации. Передающая и принимающая стороны должны учитывать такое обеспечение следующим образом:

(a) если принимающая сторона имеет право в силу договора или обычая продать или перезаложить это обеспечение, то передающая сторона должна в своем отчете о финансовом положении реклассифицировать указанный актив (например, как актив, переданный по договору займа, долевые инструменты, переданные в залог, или дебиторскую задолженность по сделке РЕПО) отдельно от других активов;

(b) если принимающая сторона продает обеспечение, переданное ей в залог, то она должна признать поступления от продажи и обязательство, оцененное по справедливой стоимости, в отношении своей обязанности вернуть это обеспечение;

(c) если со стороны передающей организации имел место дефолт по условиям договора, и передающая сторона более не вправе ожидать возврата этого обеспечения, она должна прекратить признание указанного обеспечения, а принимающая сторона должна признать это обеспечение в качестве своего актива, которое первоначально оценивается по справедливой стоимости, или, если она уже продала это обеспечение, то прекратить признание своей обязанности по его возврату;

(d) за исключением случая, описанного в подпункте (c), передающая сторона должна по-прежнему отражать указанное обеспечение как свой актив, а принимающая сторона не должна признавать данное обеспечение в качестве актива.

3.3. Прекращение признания финансовых обязательств

3.3.1. Организация должна исключить финансовое обязательство (или часть финансового обязательства) из своего отчета о финансовом положении тогда и только тогда, когда оно погашено, т. е. когда предусмотренная договором обязанность исполнена, аннулирована или прекращена по истечении срока.

3.3.2. Сделка между существующими заемщиком и кредитором по замене одного долгового инструмента на другой с существенно отличающимися условиями должна учитываться как погашение первоначального финансового обязательства и признание нового финансового обязательства. Аналогично существенная модификация условий имеющегося финансового обязательства или его части (независимо от того, вызвана ли она финансовыми затруднениями должника) должна учитываться как погашение первоначального финансового обязательства и признание нового финансового обязательства.

3.3.3. Разница между балансовой стоимостью погашенного или переданного другой стороне финансового обязательства (или части финансового обязательства) и суммой выплаченного возмещения, включая переданные неденежные активы или принятые на себя обязательства, должна быть признана в составе прибыли или убытка.

3.3.4. Если организация выкупает часть финансового обязательства, она должна распределить прежнюю балансовую стоимость данного финансового обязательства между той частью, которая продолжает признаваться, и частью, признание которой прекращено, исходя из относительных величин справедливой стоимости этих частей на дату выкупа. Разница между (a) балансовой стоимостью, распределенной на часть, признание которой прекращено, и (b) суммой возмещения, включая переданные неденежные активы или принятые на себя обязательства, выплаченной за часть, признание которой прекращено, должна быть признана в составе прибыли или убытка.

3.3.5. Некоторые организации управляют внутренним или внешним инвестиционным фондом, который предоставляет инвесторам выгоды, определенные с учетом паев в фонде, и признают финансовые обязательства в отношении сумм, подлежащих выплате данным инвесторам. Аналогичным образом некоторые организации выпускают группы договоров страхования с условиями прямого участия, и данные организации удерживают базовые статьи. Некоторые такие фонды или базовые статьи включают финансовое обязательство организации (например, выпущенную корпоративную облигацию). Несмотря на другие требования настоящего стандарта, касающиеся прекращения признания финансовых обязательств, организация вправе принять решение не прекращать признание финансового обязательства, которое включается в такой фонд или является базовой статьей, тогда и только тогда, когда организация выкупает свое финансовое обязательство для этих целей. Вместо этого организация вправе принять решение продолжать учитывать данный инструмент как финансовое обязательство, а выкупленный инструмент учитывать, как если бы этот инструмент был финансовым активом, и оценивать его по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с настоящим стандартом. Такое решение принимается по каждому инструменту в отдельности и не может быть впоследствии пересмотрено. Для целей принятия такого решения к договорам страхования относятся инвестиционные договоры с условиями дискреционного участия. (См. МСФО (IFRS) 17, в котором приводятся определения терминов, используемых в данном пункте.)

Глава 4. Классификация

4.1. Классификация финансовых активов

4.1.1. За исключением случаев, когда применяется пункт 4.1.5, организация должна классифицировать финансовые активы как оцениваемые впоследствии по амортизированной стоимости, справедливой стоимости через прочий совокупный доход или справедливой стоимости через прибыль или убыток, исходя из:

(a) бизнес-модели, используемой организацией для управления финансовыми активами, и

(b) характеристик финансового актива, связанных с предусмотренными договором денежными потоками.

4.1.2. Финансовый актив должен оцениваться по амортизированной стоимости, если выполняются оба следующих условия:

(a) финансовый актив удерживается в рамках бизнес-модели, целью которой является удержание финансовых активов для получения предусмотренных договором денежных потоков, и

(b) договорные условия финансового актива обусловливают получение в указанные даты денежных потоков, являющихся исключительно платежами в счет основной суммы долга и процентов на непогашенную часть основной суммы долга.

В пунктах B4.1.1–B4.1.26 даны указания о том, как применять эти условия.

4.1.2A. Финансовый актив должен оцениваться по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, если выполняются оба следующих условия:

(a) финансовый актив удерживается в рамках бизнес-модели, цель которой достигается как путем получения предусмотренных договором денежных потоков, так и путем продажи финансовых активов, и

(b) договорные условия финансового актива обусловливают получение в указанные даты денежных потоков, являющихся исключительно платежами в счет основной суммы долга и процентов на непогашенную часть основной суммы долга.

В пунктах B4.1.1–B4.1.26 даны указания о том, как применять эти условия.

4.1.3. Для целей применения пунктов 4.1.2(b) и 4.1.2A(b):

1. основная сумма долга – это справедливая стоимость финансового актива при первоначальном признании. В пункте B4.1.7B даны дополнительные указания по определению термина «основная сумма долга»;
2. проценты включают в себя только возмещение за временнýю стоимость денег, за кредитный риск в отношении основной суммы долга, остающейся непогашенной в течение определенного периода времени, и за другие обычные риски и затраты, связанные с кредитованием, а также маржу прибыли. В пунктах B4.1.7A и B4.1.9A–B4.1.9E даны дополнительные указания по определению термина «проценты», включая значение временнóй стоимости денег.

4.1.4. Финансовый актив должен оцениваться по справедливой стоимости через прибыль или убыток, за исключением случаев, когда он оценивается по амортизированной стоимости в соответствии с пунктом 4.1.2 или по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с пунктом 4.1.2А. Однако организация при первоначальном признании определенных инвестиций в долевые инструменты, которые в противном случае оценивались бы по справедливой стоимости через прибыль или убыток, может по собственному усмотрению принять решение, без права его последующей отмены, представлять последующие изменения их справедливой стоимости в составе прочего совокупного дохода (см. пункты 5.7.5–5.7.6).

Возможность классификации по усмотрению организации финансового актива как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток

4.1.5. Независимо от положений пунктов 4.1.1–4.1.4 организация может при первоначальном признании финансового актива по собственному усмотрению классифицировать его, без права последующей реклассификации, как оцениваемый по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если это позволит устранить или значительно уменьшить непоследовательность подходов к оценке или признанию (иногда именуемую «учетным несоответствием»), которая иначе возникла бы вследствие использования различных баз оценки активов или обязательств либо признания связанных с ними прибылей и убытков (см. пункты B4.1.29–B4.1.32).

4.2. Классификация финансовых обязательств

4.2.1. Организация должна классифицировать все финансовые обязательства как оцениваемые впоследствии по амортизированной стоимости, за исключением:

(a) финансовых обязательств, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток. Такие обязательства, включая являющиеся обязательствами производные инструменты, впоследствии оцениваются по справедливой стоимости;

(b) финансовых обязательств, которые возникают в том случае, когда передача финансового актива не соответствует требованиям для прекращения признания или когда применяется принцип учета продолжающегося участия. К оценке таких финансовых обязательств применяются пункты 3.2.15 и 3.2.17;

(c) договоров финансовой гарантии. После первоначального признания сторона, выпустившая такой договор, должна (если не применяется пункт 4.2.1(a) или (b)) впоследствии оценивать такой договор по наибольшей величине из:

• (i) суммы оценочного резерва под убытки, определенной в соответствии с Разделом 5.5, и
• (ii) первоначально признанной суммы (см. пункт 5.1.1) за вычетом, когда уместно, общей суммы дохода, признанной в соответствии с принципами МСФО (IFRS) 15;

(a) обязательств по предоставлению займа по процентной ставке ниже рыночной. Сторона, принявшая на себя такое обязательство, (если не применяется пункт 4.2.1(а)) впоследствии оценивает его по наибольшей величине из:

• (i) суммы оценочного резерва под убытки, определенной в соответствии с Разделом 5.5, и
• (ii) первоначально признанной суммы (см. пункт 5.1.1) за вычетом, когда уместно, общей суммы дохода, признанной в соответствии с принципами МСФО (IFRS) 15;

(b) условного возмещения, признанного приобретателем при объединении бизнесов, к которому применяется МСФО (IFRS) 3. Такое условное возмещение впоследствии оценивается по справедливой стоимости, изменения которой признаются в составе прибыли или убытка.

Возможность классификации по усмотрению организации финансового обязательства как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток

4.2.2. При первоначальном признании финансового обязательства организация может по собственному усмотрению классифицировать его, без права последующей реклассификации, как оцениваемое по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если это разрешено в соответствии с пунктом 4.3.5 или обеспечивает представление более уместной информации в результате того, что либо:

(a) это позволит устранить или значительно уменьшить непоследовательность подходов к оценке или признанию (иногда именуемую «учетным несоответствием»), которая иначе возникла бы вследствие использования различных баз оценки активов или обязательств либо признания связанных с ними прибылей и убытков (см. пункты В4.1.29–В4.1.32); либо

(b) управление группой финансовых обязательств или группой финансовых активов и финансовых обязательств и оценка ее результатов осуществляются на основе справедливой стоимости в соответствии с документально оформленной стратегией управления рисками или инвестиционной стратегией, и на этой же основе формируется внутренняя информация о такой группе, предоставляемая ключевому управленческому персоналу организации (как этот термин определен в МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»), например совету директоров и генеральному директору организации (см. пункты В4.1.33–В4.1.36).

4.3. Встроенные производные инструменты

4.3.1. Встроенный производный инструмент – это компонент гибридного договора, также включающего непроизводный основной договор, в результате действия которого некоторые денежные потоки от комбинированного инструмента меняются аналогично тому, как это имеет место в случае самостоятельного производного инструмента. Встроенный производный инструмент определяет изменение некоторых или всех денежных потоков, которые в противном случае определялись бы договором, согласно оговоренной процентной ставке, цене финансового инструмента, цене товара, валютному курсу, индексу цен или ставок, кредитному рейтингу или кредитному индексу или какой-либо другой переменной, при условии, что в случае с нефинансовой переменной, она не является специфичной для какой-либо из сторон по договору. Производный инструмент, который привязан к финансовому инструменту, однако по договору может быть передан независимо от такого инструмента или заключен с другим контрагентом, является не встроенным производным инструментом, а отдельным финансовым инструментом.

Гибридные договоры, которые включают основные договоры, являющиеся финансовыми активами

4.3.2. Если гибридный договор включает основной договор, который является активом, относящимся к сфере применения настоящего стандарта, то организация должна применять требования, изложенные в пунктах 4.1.1–4.1.5, ко всему гибридному договору.

Другие гибридные договоры

4.3.3. Если гибридный договор включает основной договор, который не является активом, относящимся к сфере применения настоящего стандарта, то встроенный производный инструмент должен быть отделен от основного договора и отражен в учете как производный инструмент в соответствии с данным стандартом, только если:

(a) экономические характеристики и риски встроенного производного инструмента не имеют тесной связи с экономическими характеристиками и рисками основного договора (см. пункты B4.3.5 и B4.3.8);

(b) отдельный инструмент, предусматривающий те же условия, что и встроенный производный инструмент, отвечал бы определению производного инструмента; и

(c) гибридный договор не оценивается по справедливой стоимости, изменения которой признаются в составе прибыли или убытка (т. е. производный инструмент, встроенный в финансовое обязательство, оцениваемое по справедливой стоимости через прибыль или убыток, не отделяется).

4.3.4. Если встроенный производный инструмент отделяется, то основной договор должен учитываться согласно соответствующим стандартам. Настоящий стандарт не оговаривает обязательного отдельного представления встроенного производного инструмента в отчете о финансовом положении.

4.3.5. Несмотря на положения пунктов 4.3.3 и 4.3.4, если договор содержит один или несколько встроенных производных инструментов и основной договор не является активом, относящимся к сфере применения настоящего стандарта, организация может по собственному усмотрению классифицировать весь гибридный договор как оцениваемый по справедливой стоимости через прибыль или убыток, за исключением следующих случаев:

(a) встроенный(ые) производный(ые) инструмент(ы) не вызывает(ют) значительного изменения денежных потоков по сравнению с теми, которые в противном случае потребовались бы согласно договору; или

(b) при первоначальном рассмотрении аналогичного гибридного инструмента очевидно, на основе минимального анализа или без такового, что отделение встроенного(ых) производного(ых) инструмента(ов) запрещено, например, встроенный в заем опцион на досрочное погашение, который позволяет держателю осуществлять досрочное погашение займа приблизительно по его амортизированной стоимости.

4.3.6. Если организация должна отделить встроенный производный инструмент от основного договора согласно требованиям настоящего стандарта, однако не в состоянии отдельно оценить встроенный производный инструмент на момент приобретения или в конце последующего отчетного периода, она должна по собственному усмотрению классифицировать весь гибридный договор как оцениваемый по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

4.3.7. Если организация не может надежно оценить справедливую стоимость встроенного производного инструмента исходя из его условий, то справедливая стоимость встроенного производного инструмента является разницей между справедливой стоимостью гибридного договора и справедливой стоимостью основного договора. Если организация не может оценить справедливую стоимость встроенного производного инструмента с использованием указанного метода, то применяется пункт 4.3.6 и гибридный договор классифицируется по усмотрению организации как оцениваемый по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

4.4. Реклассификация

4.4.1. Исключительно в случаях изменения бизнес-модели, используемой для управления финансовыми активами, организация должна реклассифицировать все затрагиваемые финансовые активы в соответствии с пунктами 4.1.1–4.1.4. В пунктах 5.6.1–5.6.7, B4.4.1–B4.4.3 и B5.6.1–B5.6.2 даны дополнительные указания по реклассификации финансовых активов.

4.4.2. Организация не должна реклассифицировать финансовые обязательства.

4.4.3. Представленные ниже изменения обстоятельств не считаются реклассификацией в целях применения пунктов 4.4.1–4.4.2:

(a) инструмент, который ранее был определен по усмотрению организации в качестве инструмента хеджирования и был эффективным в этом качестве при хеджировании денежных потоков или чистых инвестиций, перестает отвечать требованиям к такому инструменту;

(b) инструмент становится определенным по усмотрению организации и эффективным инструментом хеджирования при хеджировании денежных потоков или чистых инвестиций; и

(c) изменяется порядок оценки в соответствии с Разделом 6.7.

Глава 5. Оценка

5.1. Первоначальная оценка

5.1.1. За исключением торговой дебиторской задолженности, относящейся к сфере применения пункта 5.1.3, при первоначальном признании организация должна оценивать финансовый актив или финансовое обязательство по справедливой стоимости, увеличенной или уменьшенной в случае финансового актива или финансового обязательства, оцениваемого не по справедливой стоимости через прибыль или убыток, на сумму затрат по сделке, которые напрямую относятся к приобретению или выпуску финансового актива или финансового обязательства.

5.1.1A. Однако, если справедливая стоимость финансового актива или финансового обязательства при первоначальном признании отличается от цены сделки, организация должна применять пункт B5.1.2A.

5.1.2 При использовании организацией учета по дате расчетов для актива, который впоследствии оценивается по амортизированной стоимости, такой актив первоначально признается по справедливой стоимости на дату заключения сделки (см. пункты B3.1.3–B3.1.6).

5.1.3 Несмотря на требование пункта 5.1.1, при первоначальном признании организация должна оценивать торговую дебиторскую задолженность по цене сделки (как этот термин определен в МСФО (IFRS) 15), если торговая дебиторская задолженность не содержит значительного компонента финансирования в соответствии с МСФО (IFRS) 15 (или когда организация применяет упрощение практического характера, предусмотренное пунктом 63 МСФО (IFRS) 15).

5.2. Последующая оценка финансовых активов

5.2.1. После первоначального признания организация должна оценивать финансовый актив в соответствии с пунктами 4.1.1–4.1.5 по:

(a) амортизированной стоимости;

(b) справедливой стоимости через прочий совокупный доход; или

(c) справедливой стоимости через прибыль или убыток.

5.2.2. Организация должна применять требования относительно обесценения, изложенные в Разделе 5.5, к финансовым активам, оцениваемым по амортизированной стоимости в соответствии с пунктом 4.1.2, и к финансовым активам, оцениваемым по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с пунктом 4.1.2А.

5.2.3. Организация должна применять требования пунктов 6.5.8–6.5.14 касательно учета хеджирования (а также, если применимо, пунктов 89–94 МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» касательно учета хеджирования справедливой стоимости в случае портфельного хеджирования процентного риска) к финансовому активу, который определен по усмотрению организации как объект хеджирования¹.

5.3. Последующая оценка финансовых обязательств

5.3.1. После первоначального признания организация должна оценивать финансовое обязательство в соответствии с пунктами 4.2.1–4.2.2.

5.3.2. Организация должна применять требования пунктов 6.5.8–6.5.14 касательно учета хеджирования (а также, если это применимо, пунктов 89–94 МСФО (IAS) 39 касательно учета хеджирования справедливой стоимости в случае портфельного хеджирования процентного риска) к финансовому обязательству, которое определено по усмотрению организации как объект хеджирования.

5.4. Оценка по амортизированной стоимости

Финансовые активы

Метод эффективной процентной ставки

5.4.1. Процентная выручка должна рассчитываться с использованием метода эффективной процентной ставки (см. Приложение А и пункты B5.4.1–B5.4.7), что означает применение эффективной процентной ставки к валовой балансовой стоимости финансового актива, за исключением:

(a) приобретенных или созданных кредитно-обесцененных финансовых активов. В случае таких финансовых активов организация должна применять эффективную процентную ставку, скорректированную с учетом кредитного риска, к амортизированной стоимости финансового актива с момента первоначального признания;

(b) финансовых активов, которые не являются приобретенными или созданными кредитно-обесцененными финансовыми активами, но которые впоследствии стали кредитно-обесцененными финансовыми активами. В случае таких финансовых активов организация должна применять эффективную процентную ставку к амортизированной стоимости финансового актива в последующих отчетных периодах.

5.4.2. Организация, которая в отчетном периоде рассчитывает процентную выручку путем применения эффективной процентной ставки к амортизированной стоимости финансового актива в соответствии с пунктом 5.4.1(b), должна в последующих отчетных периодах рассчитывать процентную выручку путем применения эффективной процентной ставки к валовой балансовой стоимости, если кредитный риск по финансовому инструменту уменьшается настолько, что финансовый актив более не является кредитно-обесцененным, и это уменьшение объективно можно связать с событием, произошедшим после применения требований пункта 5.4.1(b) (например, с улучшением кредитного рейтинга заемщика).

Модификация предусмотренных договором денежных потоков

5.4.3. Если условия предусмотренных договором денежных потоков по финансовому активу пересматриваются по согласованию сторон или модифицируются другим образом, и пересмотр или модификация не приводят к прекращению признания данного финансового актива в соответствии с настоящим стандартом, организация должна пересчитать валовую балансовую стоимость финансового актива и признать прибыль или убыток от модификации в составе прибыли или убытка. Валовая балансовая стоимость финансового актива должна быть пересчитана как приведенная стоимость пересмотренных или модифицированных денежных потоков, предусмотренных договором, которые дисконтируются по первоначальной эффективной процентной ставке данного финансового актива (или первоначальной эффективной процентной ставке, скорректированной с учетом кредитного риска, для приобретенных или созданных кредитно-обесцененных финансовых активов) или, если применимо, по пересмотренной эффективной процентной ставке, рассчитанной в соответствии с пунктом 6.5.10. Понесенные затраты и уплаченные комиссионные корректируют балансовую стоимость модифицированного финансового актива и амортизируются на протяжении оставшегося срока действия модифицированного финансового актива.

Списание

5.4.4. Организация должна напрямую уменьшить валовую балансовую стоимость финансового актива, если у организации нет обоснованных ожиданий относительно возмещения финансового актива в полном объеме или его части. Списание представляет собой событие, ведущее к прекращению признания (см. пункт B3.2.16(r)).

Изменение основы для определения предусмотренных договором денежных потоков, вызванное реформой базовой процентной ставки

5.4.5. Организация должна применять пункты 5.4.6 — 5.4.9 к финансовому активу или финансовому обязательству в том и только в том случае, если основа для определения предусмотренных договором денежных потоков по этому финансовому активу или финансовому обязательству изменяется в результате реформы базовой процентной ставки. Для этих целей термин «реформа базовой процентной ставки» обозначает общерыночную реформу базовой процентной ставки согласно описанию в пункте 6.8.2.

5.4.6. Основа для определения предусмотренных договором денежных потоков по финансовому активу или финансовому обязательству может измениться:

(a) вследствие внесения изменения в условия договора, установленные при первоначальном признании данного финансового инструмента (например, в условия договора вносится изменение с целью замены указанной в нем базовой процентной ставки на альтернативную базовую ставку);

(b) таким образом, который не принимался в расчет или не был предусмотрен условиями договора при первоначальном признании данного финансового инструмента, без внесения поправок в условия договора (например, изменяется метод расчета базовой процентной ставки без изменения условий договора); и/или

(c) в результате активации существующего условия договора (например, вступает в силу резервное положение договора).

5.4.7. В качестве упрощения практического характера организация должна применить пункт B5.4.5, чтобы учесть изменение основы для определения предусмотренных договором денежных потоков по финансовому активу или финансовому обязательству, требуемое реформой базовой процентной ставки. Это упрощение практического характера применяется только к таким изменениям и только в той мере, в которой это изменение требуется реформой базовой процентной ставки (см. также пункт 5.4.9). Для этих целей изменение основы для определения предусмотренных договором денежных потоков считается требуемым реформой базовой процентной ставки в том и только в том случае, если удовлетворяются оба приведенных ниже условия:

(a) необходимость изменения является прямым следствием реформы базовой процентной ставки; и

(b) новая основа для определения предусмотренных договором денежных потоков является экономически эквивалентной прежней основе (то есть основе, используемой непосредственно перед изменением).

5.4.8. Ниже приведены примеры изменений, которые приводят к возникновению новой основы для определения предусмотренных договором денежных потоков, которая экономически эквивалентна прежней основе (то есть основе, используемой непосредственно перед изменением):

(a) замена существующей базовой процентной ставки, используемой для определения предусмотренных договором денежных потоков по финансовому активу или финансовому обязательству, альтернативной базовой ставкой либо реализация такой реформы базовой процентной ставки путем изменения метода, применяемого для расчета базовой процентной ставки, с добавлением фиксированного спреда, необходимого для компенсации разницы базисов существующей базовой процентной ставки и альтернативной базовой ставки;

(b) изменение периода пересмотра ставок, дат пересмотра или количества дней между датами выплаты купонов с целью реализации реформы базовой процентной ставки; и

(c) дополнение условий договора по финансовому активу или финансовому обязательству резервным положением, которое позволит осуществить любое из изменений, описанных выше в подпунктах (a) и (b).

5.4.9. Если в финансовый актив или финансовое обязательство вносятся изменения, помимо тех, которые требуются реформой базовой процентной ставки применительно к основе для определения предусмотренных договором денежных потоков, организация должна сначала применить упрощение практического характера, предусмотренное пунктом 5.4.7, к изменениям, требуемым реформой базовой процентной ставки. Затем организация должна применить соответствующие требования настоящего стандарта ко всем дополнительным изменениям, к которым упрощение практического характера не применяется. Если такое дополнительное изменение не приводит к прекращению признания финансового актива или финансового обязательства, организация должна применить в зависимости от обстоятельств пункт 5.4.3 или пункт B5.4.6, чтобы учесть это дополнительное изменение. Если указанное дополнительное изменение приводит к прекращению признания финансового актива или финансового обязательства, организация должна применять требования, касающиеся прекращения признания.

5.5. Обесценение

Признание ожидаемых кредитных убытков

Общий подход

5.5.1. Организация должна признать оценочный резерв под ожидаемые кредитные убытки по финансовому активу, оцениваемому в соответствии с пунктами 4.1.2 и 4.1.2A, дебиторской задолженности по аренде, активу по договору или обязательству по предоставлению займа и договору финансовой гарантии, к которым применяются требования, касающиеся обесценения, в соответствии с пунктами 2.1(g), 4.2.1(c) или 4.2.1(d).

5.5.2. Организация должна применять требования, касающиеся обесценения, для признания и оценки оценочного резерва под убытки по финансовым активам, которые оцениваются по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с пунктом 4.1.2А. Однако этот оценочный резерв должен признаваться в составе прочего совокупного дохода и не должен уменьшать балансовую стоимость финансового актива в отчете о финансовом положении.

5.5.3. С учетом исключений, предусмотренных пунктами 5.5.13–5.5.16, по состоянию на каждую отчетную дату организация должна оценивать оценочный резерв под убытки по финансовому инструменту в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок, если кредитный риск по данному финансовому инструменту значительно увеличился с момента первоначального признания.

5.5.4. Целью требований, касающихся обесценения, является признание ожидаемых кредитных убытков за весь срок для всех финансовых инструментов, кредитный риск по которым значительно увеличился с момента первоначального признания, будь то оценка на индивидуальной или групповой основе, принимая во внимание всю обоснованную и подтверждаемую информацию, в том числе прогнозную.

5.5.5. С учетом исключений, предусмотренных пунктами 5.5.13–5.5.16, если по состоянию на отчетную дату отсутствует значительное увеличение кредитного риска по финансовому инструменту с момента первоначального признания, организация должна оценивать оценочный резерв под убытки по данному финансовому инструменту в сумме, равной 12-месячным ожидаемым кредитным убыткам.

5.5.6. В случае обязательств по предоставлению займов и договоров финансовой аренды дата, на которую организация становится стороной договорного обязательства, без права его последующей отмены, должна считаться датой первоначального признания для целей применения требований, касающихся обесценения.

5.5.7. Если в предыдущем отчетном периоде организация оценила оценочный резерв под убытки по финансовому инструменту в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок, но по состоянию на текущую отчетную дату определяет, что требования пункта 5.5.3 более не выполняются, то на текущую отчетную дату организация должна оценить оценочный резерв в сумме, равной 12-месячным ожидаемым кредитным убыткам.

5.5.8. Организация должна признать в составе прибыли или убытка в качестве прибыли или убытка от обесценения сумму ожидаемых кредитных убытков (или их восстановления), необходимую для корректировки оценочного резерва под убытки по состоянию на отчетную дату до величины, которую необходимо признать в соответствии с настоящим стандартом.

Подход к определению значительного увеличения кредитного риска

5.5.9. По состоянию на каждую отчетную дату организация должна оценивать, значительно ли увеличился кредитный риск по финансовому инструменту с момента его первоначального признания. При проведении оценки организация должна ориентироваться на изменение риска наступления дефолта на протяжении ожидаемого срока действия финансового инструмента, а не на изменения суммы ожидаемых кредитных убытков. Чтобы сделать такую оценку, организация должна сравнить риск наступления дефолта по финансовому инструменту по состоянию на отчетную дату с риском наступления дефолта по финансовому инструменту на дату первоначального признания и проанализировать обоснованную и подтверждаемую информацию, доступную без чрезмерных затрат или усилий, которая указывает на значительное увеличение кредитного риска с момента первоначального признания соответствующего инструмента.

5.5.10. Организация вправе использовать допущение, что кредитный риск по финансовому инструменту не увеличился значительно с момента первоначального признания, если было определено, что финансовый инструмент имеет низкий кредитный риск по состоянию на отчетную дату (см. пункты B5.5.22‒B5.5.24).

5.5.11. Если обоснованная и подтверждаемая прогнозная информация доступна без чрезмерных затрат или усилий, организация не может полагаться только на информацию о просроченных платежах при определении того, увеличился ли значительно кредитный риск с момента первоначального признания. Однако когда информация, которая является более прогностичной, чем статус просроченных платежей (будь то на индивидуальной или групповой основе), не доступна без чрезмерных затрат или усилий, организация может использовать информацию о просроченных платежах при определении того, увеличился ли значительно кредитный риск с момента первоначального признания. Независимо от способа, с помощью которого организация оценивает значительное увеличение кредитного риска с момента первоначального признания, если предусмотренные договором платежи просрочены более чем на 30 дней, применяется опровержимое допущение о том, что кредитный риск по финансовому активу значительно увеличился с момента первоначального признания. Организация может опровергнуть это допущение, если у нее имеется обоснованная и подтверждаемая информация, доступная без чрезмерных затрат или усилий, которая показывает, что кредитный риск не увеличился значительно с момента первоначального признания, даже при условии, что предусмотренные договором платежи просрочены более чем на 30 дней. Если организация определяет, что кредитный риск значительно увеличился раньше, чем предусмотренные договором платежи были просрочены более чем на 30 дней, опровержимое допущение не применяется.

Модифицированные финансовые активы

5.5.12. Если условия предусмотренных договором денежных потоков по финансовому активу были пересмотрены или модифицированы и признание финансового актива не было прекращено, организация должна оценить, увеличился ли значительно кредитный риск по финансовому инструменту в соответствии с пунктом 5.5.3, путем сравнения:

(a) оценки риска наступления дефолта по состоянию на отчетную дату (на основании модифицированных договорных условий); и

(b) оценки риска наступления дефолта при первоначальном признании (на основе первоначальных немодифицированных договорных условий).

Приобретенные или созданные кредитно-обесцененные финансовые активы

5.5.13. Несмотря на требования пунктов 5.5.3 и 5.5.5, по состоянию на отчетную дату организация должна признать в качестве оценочного резерва под убытки по приобретенным или созданным кредитно-обесцененным финансовым активам только накопленные с момента первоначального признания изменения ожидаемых кредитных убытков за весь срок.

5.5.14. По состоянию на каждую отчетную дату организация должна признавать в составе прибыли или убытка величину изменения ожидаемых кредитных убытков за весь срок в качестве прибыли или убытка от обесценения. Организация должна признавать благоприятные изменения ожидаемых кредитных убытков за весь срок в качестве прибыли от обесценения, даже если ожидаемые кредитные убытки за весь срок меньше величины ожидаемых кредитных убытков, которые были включены в расчетные денежные потоки при первоначальном признании.

Упрощенный подход для торговой дебиторской задолженности, активов по договору и дебиторской задолженности по аренде

5.5.15. Несмотря на требования пунктов 5.5.3 и 5.5.5, организация всегда должна оценивать оценочный резерв под убытки в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок, в случае:

(a) торговой дебиторской задолженности или активов по договору, которые возникают вследствие операций, относящихся к сфере применения МСФО (IFRS) 15, и которые:

• (i) не содержат значительного компонента финансирования в соответствии с МСФО (IFRS) 15 (или когда организация применяет упрощение практического характера, предусмотренное пунктом 63 МСФО (IFRS) 15); или
• (ii) содержат значительный компонент финансирования в соответствии с МСФО (IFRS) 15, если организация в качестве своей учетной политики выбирает оценку оценочного резерва под убытки в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок. Данная учетная политика должна применяться ко всей такой торговой дебиторской задолженности или всем таким активам по договору, но может применяться отдельно к торговой дебиторской задолженности и к активам по договору;

(b) дебиторской задолженности по аренде, которая возникает вследствие операций, относящихся к сфере применения МСФО (IFRS) 16, если организация в качестве своей учетной политики выбирает оценку оценочного резерва под убытки в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок. Данная учетная политика должна применяться ко всей дебиторской задолженности по аренде, но может применяться по отдельности к дебиторской задолженности по финансовой и операционной аренде.

5.5.16. Организация вправе выбирать учетную политику для торговой дебиторской задолженности, дебиторской задолженности по аренде и активов по договору независимо друг от друга.

Оценка ожидаемых кредитных убытков

5.5.17. Организация должна оценивать ожидаемые кредитные убытки по финансовому инструменту способом, который отражает:

(a) непредвзятую и взвешенную с учетом вероятности сумму, определенную путем оценки диапазона возможных результатов;

(b) временнýю стоимость денег; и

(c) обоснованную и подтверждаемую информацию о прошлых событиях, текущих условиях и прогнозируемых будущих экономических условиях, доступную на отчетную дату без чрезмерных затрат или усилий.

5.5.18. При оценке ожидаемых кредитных убытков организация не должна обязательно идентифицировать все возможные сценарии. Однако она должна принять во внимание риск или вероятность возникновения кредитного убытка путем отражения возможности возникновения кредитного убытка и возможности невозникновения кредитного убытка, даже если возможность возникновения кредитного убытка очень мала.

5.5.19. Максимальный период, рассматриваемый при оценке ожидаемых кредитных убытков, – это максимальный период по договору (с учетом опционов на продление), на протяжении которого организация подвержена кредитному риску, а не больший период, даже если он соответствует деловой практике.

5.5.20. Однако некоторые финансовые инструменты включают как заем, так и неиспользованный компонент обязательства по предоставлению займов, и предусмотренная договором возможность организации требовать погашения займа и аннулировать неиспользованный компонент обязательства по предоставлению займов не ограничивает подверженность организации риску кредитных убытков договорным сроком для подачи уведомления. По таким и только таким финансовым инструментам организация должна оценивать ожидаемые кредитные убытки за весь период, в течение которого организация подвержена кредитному риску, и ожидаемые кредитные убытки не будут уменьшаться в результате деятельности организации по управлению кредитными рисками, даже если такой период превосходит максимальный период по договору.

5.6. Реклассификация финансовых активов

5.6.1. Если организация реклассифицирует финансовые активы в соответствии с пунктом 4.4.1, она должна осуществить реклассификацию перспективно с даты реклассификации. Организация не должна пересчитывать ранее признанные прибыли, убытки (включая прибыли или убытки от обесценения) или проценты. Пункты 5.6.2–5.6.7 устанавливают требования к реклассификации.

5.6.2. Если организация реклассифицирует финансовый актив из категории оцениваемых по амортизированной стоимости в категорию оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток, его справедливая стоимость оценивается по состоянию на дату реклассификации. Любые прибыль или убыток, являющиеся результатом разницы между предыдущей амортизированной стоимостью финансового актива и его справедливой стоимостью, признаются в составе прибыли или убытка.

5.6.3. Если организация реклассифицирует финансовый актив из категории оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток в категорию оцениваемых по амортизированной стоимости, его справедливая стоимость на дату реклассификации становится новой валовой балансовой стоимостью такого актива. (См. указания в пункте B5.6.2 в отношении определения эффективной процентной ставки и оценочного резерва под убытки на дату реклассификации.)

5.6.4. Если организация реклассифицирует финансовый актив из категории оцениваемых по амортизированной стоимости в категорию оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, его справедливая стоимость оценивается по состоянию на дату реклассификации. Любые прибыль или убыток, являющиеся результатом разницы между предыдущей амортизированной стоимостью финансового актива и справедливой стоимостью, признаются в составе прочего совокупного дохода. Эффективная процентная ставка и оценка ожидаемых кредитных убытков не корректируются в результате реклассификации. (См. пункт B5.6.1.)

5.6.5. Если организация реклассифицирует финансовый актив из категории оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в категорию оцениваемых по амортизированной стоимости, финансовый актив реклассифицируется по своей справедливой стоимости на дату реклассификации. Однако накопленная величина прибыли или убытка, ранее признанная в составе прочего совокупного дохода, исключается из собственного капитала и корректируется против справедливой стоимости финансового актива на дату реклассификации. В результате финансовый актив оценивается на дату реклассификации, как если бы он всегда оценивался по амортизированной стоимости. Такая корректировка влияет на прочий совокупный доход, но не влияет на прибыль или убыток и, таким образом, не является реклассификационной корректировкой (см. МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»). Эффективная процентная ставка и оценка ожидаемых кредитных убытков не корректируются в результате реклассификации. (См. пункт B5.6.1.)

5.6.6. Если организация реклассифицирует финансовый актив из категории оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток в категорию оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, финансовый актив продолжает оцениваться по справедливой стоимости. (См. указания в пункте B5.6.2 в отношении определения эффективной процентной ставки и оценочного резерва на дату реклассификации.)

5.6.7. Если организация реклассифицирует финансовый актив из категории оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в категорию оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток, финансовый актив продолжает оцениваться по справедливой стоимости. Накопленные прибыль или убыток, ранее признанные в составе прочего совокупного дохода, реклассифицируются из состава собственного капитала в состав прибыли и убытка в качестве реклассификационной корректировки (см. МСФО (IAS) 1) на дату реклассификации.

5.7. Прибыли и убытки

5.7.1. Прибыль или убыток от финансового актива или финансового обязательства, оцениваемого по справедливой стоимости, следует признавать в составе прибыли или убытка за период, за исключением следующих случаев:

(a) данный финансовый инструмент является частью отношений хеджирования (см. пункты 6.5.8–6.5.14 и, если применимо, пункты 89–94 МСФО (IAS) 39 касательно учета хеджирования справедливой стоимости в случае портфельного хеджирования процентного риска);

(b) данный финансовый инструмент является инвестицией в долевой инструмент, и организация приняла решение представлять прибыли и убытки от указанной инвестиции в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.5;

(c) данный финансовый инструмент является финансовым обязательством, которое организация по собственному усмотрению классифицировала как оцениваемое по справедливой стоимости через прибыль или убыток и обязана представлять эффект от изменений кредитного риска по данному обязательству в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.7; или

(d) данный финансовый инструмент является финансовым активом, оцениваемым по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с пунктом 4.1.2А, и организация обязана признавать некоторые изменения справедливой стоимости в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.10.

5.7.1A. Дивиденды признаются в составе прибыли или убытка только тогда, когда:

(a) право организации на получение дивидендов установлено;

(b) поступление в организацию экономических выгод, связанных с дивидендами, является вероятным; и

(с) сумма дивидендов может быть надежно оценена.

5.7.2. Прибыль или убыток от финансового актива, оцениваемого по амортизированной стоимости и не являющегося частью отношений хеджирования (см. пункты 6.5.8–6.5.14 и, если применимо, пункты 89–94 МСФО (IAS) 39 касательно учета хеджирования справедливой стоимости в случае портфельного хеджирования процентного риска), следует признавать в составе прибыли или убытка за период в момент прекращения признания такого финансового актива, его реклассификации в соответствии с пунктом 5.6.2, в процессе амортизации или с целью признания прибылей или убытков от обесценения. Организация должна применять пункты 5.6.2 и 5.6.4, если она реклассифицирует финансовые активы из категории оцениваемых по амортизированной стоимости в другую категорию. Прибыль или убыток от финансового обязательства, оцениваемого по амортизированной стоимости и не являющегося частью отношений хеджирования (см. пункты 6.5.8–6.5.14 и, если применимо, пункты 89–94 МСФО (IAS) 39 касательно учета хеджирования справедливой стоимости в случае портфельного хеджирования процентного риска), следует признавать в составе прибыли или убытка за период в момент прекращения признания указанного финансового обязательства, а также в процессе амортизации. (См. указания в пункте B5.7.2 в отношении прибылей или убытков от изменения валютных курсов.)

5.7.3. Прибыль или убыток от финансовых активов или финансовых обязательств, являющихся объектами хеджирования в рамках некоторых отношений хеджирования, должны признаваться в соответствии с пунктами 6.5.8–6.5.14 и, если применимо, пунктами 89–94 МСФО (IAS) 39 касательно учета хеджирования справедливой стоимости в случае портфельного хеджирования процентного риска.

5.7.4. Если организация признает финансовые активы, используя метод учета по дате расчетов (см. пункты 3.1.2, B3.1.3 и B3.1.6), то любое изменение справедливой стоимости актива к получению в течение периода между датой заключения сделки и датой расчетов не признается в отношении активов, оцениваемых по амортизированной стоимости. Однако, в отношении активов, оцениваемых по справедливой стоимости, изменение их справедливой стоимости подлежит признанию в составе прибыли или убытка или в составе прочего совокупного дохода в зависимости от ситуации в соответствии с пунктом 5.7.1. Для целей применения требований, касающихся обесценения, дату заключения сделки следует считать датой первоначального признания.

Инвестиции в долевые инструменты

5.7.5. При первоначальном признании организация может по своему усмотрению принять решение, без права его последующей отмены, представлять в составе прочего совокупного дохода последующие изменения справедливой стоимости инвестиции в относящийся к сфере применения настоящего стандарта долевой инструмент, не предназначенный для торговли, а также не являющийся условным возмещением, признанным приобретателем в рамках сделки по объединению бизнесов, в отношении которой применяется МСФО (IFRS) 3. (См. указания в пункте B5.7.3 в отношении прибылей или убытков от изменения валютных курсов.)

5.7.6. Если организация принимает решение, указанное в пункте 5.7.5, она должна признавать в соответствии с пунктом 5.7.1A дивиденды, полученные от такой инвестиции, в составе прибыли или убытка.

Обязательства, классифицированные по усмотрению организации как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток

5.7.7. Организация должна представлять прибыль или убыток от финансового обязательства, которое классифицировано по ее усмотрению как оцениваемое по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с пунктом 4.2.2 или пунктом 4.3.5, следующим образом:

(a) величина, отражающая изменение справедливой стоимости финансового обязательства, обусловленное изменениями кредитного риска по такому обязательству, должна быть представлена в составе прочего совокупного дохода (см. пункты B5.7.13–B5.7.20), а

(b) оставшаяся величина изменения справедливой стоимости обязательства должна быть представлена в составе прибыли или убытка,

за исключением случаев, когда порядок отражения эффекта от изменений кредитного риска по обязательству, описанный в подпункте (a), привел бы к возникновению или увеличению влияния на прибыль или убыток вследствие учетного несоответствия (в этих случаях применяется пункт 5.7.8). Пункты B5.7.5–B5.7.7 и B5.7.10–B5.7.12 содержат указания по определению того, возникнет ли или увеличится учетное несоответствие.

5.7.8. Если выполнение требований, изложенных в пункте 5.7.7, привело бы к возникновению или увеличению влияния на прибыль или убыток последствий учетного несоответствия, организация должна представить все прибыли или убытки от такого обязательства (включая эффект от изменения кредитного риска по такому обязательству) в составе прибыли или убытка.

5.7.9. Несмотря на требования, изложенные в пунктах 5.7.7 и 5.7.8, организация должна представлять в составе прибыли или убытка все прибыли или убытки по обязательствам по предоставлению займов и договорам финансовой гарантии, которые классифицированы по усмотрению организации как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

Активы, оцениваемые по справедливой стоимости через прочий совокупный доход

5.7.10. До момента прекращения признания или реклассификации финансового актива, оцениваемого по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с пунктом 4.1.2А, относящиеся к этому активу прибыль или убыток должны признаваться в составе прочего совокупного дохода, за исключением прибылей или убытков от обесценения (см. Раздел 5.5) и прибылей и убытков от изменения валютных курсов (см. пункты B5.7.2–B5.7.2A). Когда признание финансового актива прекращается, накопленные прибыль или убыток, ранее признанные в составе прочего совокупного дохода, реклассифицируются из состава собственного капитала в состав прибыли или убытка в качестве реклассификационной корректировки (см. МСФО (IAS) 1). Если финансовый актив реклассифицируется из категории оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в другую категорию, то накопленные прибыль или убыток, ранее признанные в составе прочего совокупного дохода, организация должна учесть в соответствии с пунктами 5.6.5 и 5.6.7. Процент, рассчитанный с использованием метода эффективной процентной ставки, признается в составе прибыли или убытка.

5.7.11. Согласно пункту 5.7.10, если финансовый актив оценивается по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с пунктом 4.1.2А, суммы, признаваемые в составе прибыли или убытка, равны суммам, которые были бы признаны в составе прибыли или убытка, если бы финансовый актив оценивался по амортизированной стоимости.

Глава 6. Учет хеджирования

6.1. Цель и сфера применения учета хеджирования

6.1.1. Цель учета хеджирования – отразить в финансовой отчетности организации результаты ее деятельности по управлению рисками, предусматривающей использование финансовых инструментов для управления позициями по определенным рискам, которые могли бы повлиять на прибыль или убыток (либо прочий совокупный доход, если это инвестиции в долевые инструменты, применительно к которым организация решила представлять изменения справедливой стоимости в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.5). Данный подход призван разъяснить контекст использования инструментов хеджирования, к которым применяется учет хеджирования, чтобы дать возможность понять их назначение и влияние на отчетность.

6.1.2. Организация может по собственному усмотрению определить отношения хеджирования между инструментом хеджирования и объектом хеджирования в соответствии с пунктами 6.2.1–6.3.7 и B6.2.1–B6.3.25. Применительно к отношениям хеджирования, которые отвечают критериям применения учета хеджирования, организация должна учитывать прибыль или убыток от инструмента хеджирования и от объекта хеджирования в порядке, предусмотренном пунктами 6.5.1–6.5.14 и B6.5.1–B6.5.28. Если объект хеджирования представляет собой группу объектов, то организация должна соблюдать дополнительные требования, изложенные в пунктах 6.6.1–6.6.6 и B6.6.1–B6.6.16.

6.1.3. Применительно к хеджированию справедливой стоимости портфеля финансовых активов или финансовых обязательств от изменений, связанных с процентным риском (и исключительно в случае такого хеджирования), организация вправе применить требования к учету хеджирования, предусмотренные МСФО (IAS) 39, вместо требований, установленных настоящим стандартом. В этом случае организация также должна применить особые требования по учету хеджирования справедливой стоимости для портфельного хеджирования процентного риска и определить по собственному усмотрению в качестве объекта хеджирования часть, представляющую собой некоторую денежную сумму (см. пункты 81A, 89A и AG114–AG132 МСФО (IAS) 39).

6.2. Инструменты хеджирования

Квалифицируемые инструменты хеджирования

6.2.1. Производный инструмент, оцениваемый по справедливой стоимости через прибыль или убыток, может быть определен по усмотрению организации как инструмент хеджирования, за исключением некоторых выпущенных опционов (см. пункт В6.2.4).

6.2.2. Непроизводный финансовый актив или непроизводное финансовое обязательство, который (которое) оценивается по справедливой стоимости через прибыль или убыток, может быть определен по усмотрению организации в качестве инструмента хеджирования, если только это не финансовое обязательство, классифицированное по усмотрению организации как оцениваемое по справедливой стоимости через прибыль или убыток, применительно к которому сумма изменения его справедливой стоимости в части, обусловленной изменениями кредитного риска по указанному обязательству, представляется в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.7. Применительно к хеджированию валютного риска организация может по собственному усмотрению определить в качестве инструмента хеджирования компонент непроизводного финансового актива или непроизводного финансового обязательства, связанный с валютным риском, при условии, что данный непроизводный финансовый инструмент не является инвестицией в долевой инструмент, изменения справедливой стоимости которой организация решила представлять в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.5.

6.2.3. Для целей учета хеджирования только те договоры, которые заключены с внешней по отношению к отчитывающейся организации стороной (т. е. внешней для группы или отдельной организации, в отношении которой составляется финансовая отчетность), могут по усмотрению организации определяться в качестве инструментов хеджирования.

Определение инструментов хеджирования по усмотрению организации

6.2.4. Квалифицируемый инструмент хеджирования может определяться по усмотрению организации в качестве инструмента хеджирования только целиком. Единственными допустимыми исключениями являются:

(a) разделение стоимости договора опциона на внутреннюю стоимости и временнýю стоимость и определение в качестве инструмента хеджирования только изменений внутренней стоимости опциона, исключая изменения его временнóй стоимости (см. пункты 6.5.15 и В6.5.29–В6.5.33);

(b) разделение стоимости форвардного договора на форвардный элемент и спот-элемент и определение по усмотрению организации в качестве инструмента хеджирования только изменений стоимости спот-элемента форвардного договора, но не изменений стоимости форвардного элемента; аналогичным образом может быть выделен валютный базисный спрэд, чтобы не принимать его в расчет при определении финансового инструмента по усмотрению организации в качестве инструмента хеджирования (см. пункты 6.5.16 и B6.5.34–B6.5.39); и

(c) пропорциональная доля всего инструмента хеджирования, например 50 процентов его номинальной стоимости, может быть определена по усмотрению организации в качестве инструмента хеджирования в отношениях хеджирования. Однако нельзя определять в качестве инструмента хеджирования часть изменения его справедливой стоимости, относящуюся только к части срока, в течение которого данный инструмент хеджирования находится в обращении.

6.2.5. Организация вправе рассматривать в совокупности и объединять для определения по собственному усмотрению в качестве инструмента хеджирования следующие инструменты в любом их сочетании (включая обстоятельства, в которых риск или риски, возникающие по некоторым инструментам хеджирования, компенсируют риски, возникающие по другим инструментам хеджирования):

(a) производные инструменты или их пропорциональная доля; и

(b) непроизводные инструменты или их пропорциональная доля.

6.2.6. Однако производный инструмент, который объединяет в себе выпущенный опцион и приобретенный опцион (например, процентный коллар), нельзя квалифицировать как инструмент хеджирования, если на дату определения его по усмотрению организации в качестве такового он, по существу, представляет собой нетто-выпущенный опцион (кроме случаев, когда он квалифицируется в качестве инструмента хеджирования согласно пункту В6.2.4). Аналогичным образом, два или более инструментов (или их пропорциональные доли) могут быть вместе определены по усмотрению организации в качестве инструмента хеджирования только в том случае, если на дату их определения по усмотрению организации в качестве такового они, рассматриваемые в сочетании, не являются, по существу, нетто-выпущенным опционом (кроме случаев, когда он является квалифицируемым инструментом хеджирования согласно пункту В6.2.4).

6.3. Объекты хеджирования

Квалифицируемые объекты хеджирования

6.3.1. Объект хеджирования может представлять собой признанный актив или обязательство, непризнанное твердое договорное обязательство, прогнозируемую операцию либо чистую инвестицию в иностранное подразделение. Объект хеджирования может представлять собой:

(a) один объект; либо

(b) группу объектов (с учетом требований пунктов 6.6.1–6.6.6 и B6.6.1–B6.6.16).

Объект хеджирования также может быть компонентом такого объекта или группы объектов (см. пункты 6.3.7 и В6.3.7–В6.3.25).

6.3.2. Объект хеджирования должен поддаваться надежной оценке.

6.3.3. Если объект хеджирования представляет собой прогнозируемую операцию (или ее компонент), то данная операция должна быть высоковероятной.

6.3.4. В качестве объекта хеджирования может по усмотрению организации быть определена совокупная позиция по риску, представляющая собой комбинацию из позиции, отвечающей требованиям к объекту хеджирования согласно пункту 6.3.1, и производного инструмента (см. пункты B6.3.3–B6.3.4). Это относится и к прогнозируемой операции, ведущей к возникновению совокупной позиции (т. е. ожидаемым будущим операциям, в отношении которых еще не заключено соглашение, которые приведут к возникновению позиции по риску и производного инструмента), если возникновение такой совокупной позиции по риску высоковероятно и при этом, как только соответствующая операция будет совершена и, следовательно, уже не будет прогнозируемой, данная позиция будет отвечать требованиям к объекту хеджирования.

6.3.5. Для целей учета хеджирования в качестве объектов хеджирования могут по усмотрению организации определяться только те активы, обязательства, твердые договорные обязательства либо высоковероятные прогнозируемые операции, которые заключаются со сторонами, являющимися внешними по отношению к отчитывающейся организации. Учет хеджирования может применяться к операциям между организациями, входящими в состав одной группы, только для целей индивидуальной или отдельной финансовой отчетности указанных организаций, но не для целей консолидированной финансовой отчетности группы, кроме консолидированной финансовой отчетности инвестиционной организации, как этот термин определен в МСФО (IFRS) 10, поскольку в такой консолидированной финансовой отчетности не будут взаимоисключаться операции между самой инвестиционной организацией и ее дочерними организациями, оцениваемыми по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

6.3.6. Однако в виде исключения из требований пункта 6.3.5 валютный риск по внутригрупповой монетарной статье (например, кредиторская/дебиторская задолженность между двумя дочерними организациями) может быть квалифицируемым объектом хеджирования в консолидированной финансовой отчетности, если он приводит к потенциальному возникновению прибылей или убытков вследствие изменения валютных курсов, которые не в полной мере исключаются при консолидации в соответствии с МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов». В соответствии с МСФО (IAS) 21 прибыли и убытки, обусловленные изменениями валютных курсов, по внутригрупповым монетарным статьям не исключаются в полном объеме при консолидации, когда соответствующая внутригрупповая монетарная статья является результатом операции между двумя организациями в рамках группы, имеющими разные функциональные валюты. Кроме того, валютный риск по прогнозируемой внутригрупповой операции, являющейся высоковероятной, может быть квалифицируемым объектом хеджирования в консолидированной финансовой отчетности при условии, что данная операция выражена в валюте, отличной от функциональной валюты организации, участвующей в данной операции, а валютный риск окажет влияние на консолидированную величину прибыли или убытка.

Определение объектов хеджирования по усмотрению организации

6.3.7. Организация может по собственному усмотрению определить целиком весь объект или его компонент в качестве объекта хеджирования в рамках отношений хеджирования. Целиком весь объект заключает в себе все изменения потоков денежных средств или справедливой стоимости объекта. Компонент заключает в себе не всю величину изменения справедливой стоимости или изменчивости денежных потоков по объекту. В последнем случае организация может по собственному усмотрению определить в качестве объектов хеджирования только следующие типы компонентов (включая их сочетания):

(a) только те изменения денежных потоков или справедливой стоимости объекта, которые обусловлены определенным риском или рисками (рисковый компонент), при условии, что анализ в контексте конкретной структуры рынка показывает, что данный компонент риска является отдельно идентифицируемым и поддается надежной оценке (см. пункты В6.3.8–В6.3.15). В качестве компонентов риска могут быть определены по усмотрению организации только изменения денежных потоков или справедливой стоимости по объекту хеджирования выше или ниже указанного значения цены или иной переменной (односторонний риск);

(b) один или более из выбранных денежных потоков, предусмотренных договором;

(c) компоненты номинальной стоимости, т. е. определенная часть величины объекта (см. пункты В6.3.16–B6.3.20).

6.4. Критерии применения учета хеджирования

6.4.1. К отношениям хеджирования разрешено применять учет хеджирования только если они соответствуют всем следующим критериям:

(a) данные отношения хеджирования включают только квалифицируемые инструменты хеджирования и квалифицируемые объекты хеджирования;

(b) на дату начала данных отношений хеджирования у организации имеется формализованное решение по их определению и оформленная документация по ним, а также документально зафиксированная цель управления рисками и стратегия осуществления хеджирования. В этой документации должны быть указаны инструмент хеджирования, объект хеджирования, описан характер хеджируемого риска и то, каким образом организация будет оценивать, отвечают ли данные отношения хеджирования требованиям к эффективности хеджирования (включая анализ источников неэффективности хеджирования и подходы к определению коэффициента хеджирования);

(c) данныеотношения хеджирования отвечают всем следующим требованиям к эффективности хеджирования:

• (i) между объектом хеджирования и инструментом хеджирования существует экономическая взаимосвязь (см. пункты В6.4.4–В6.4.6);
• (ii) фактор кредитного риска не оказывает доминирующего влияния на изменения стоимости, обусловленные указанной экономической взаимосвязью (см. пункты B6.4.7–B6.4.8); и
• (iii) коэффициент хеджирования, определенный для данных отношений хеджирования, отражает соотношение между количественным объемом объекта хеджирования, фактически хеджируемым организацией, и количественным объемом инструмента хеджирования, фактически используемым организацией для хеджирования указанного количественного объема объекта хеджирования. Однако при определении по усмотрению организации данных отношений не следует принимать в расчет дисбаланс между весовыми коэффициентами объекта хеджирования и инструмента хеджирования, который привел бы к неэффективности хеджирования (вне зависимости от того, признана она или нет), вследствие которой в отчетности может быть отражен результат, не соответствующий цели учета хеджирования (см. пункты В6.4.9–B6.4.11).

6.5. Порядок учета квалифицируемых отношений хеджирования

6.5.1. Организация применяет учет хеджирования к отношениям хеджирования, которые отвечают критериям применения учета хеджирования, предусмотренным пунктом 6.4.1 (в число которых входит принятие организацией решения об определении по собственному усмотрению соответствующих отношений хеджирования).

6.5.2. Различают три типа отношений хеджирования:

(a) хеджирование справедливой стоимости: хеджируется потенциальное изменение справедливой стоимости признанного актива или обязательства, либо непризнанного твердого договорного обязательства, либо компонента такого объекта, которое обусловлено определенным риском и может оказать влияние на прибыль или убыток;

(b) хеджирование денежных потоков: хеджируется потенциальное изменение величины денежных потоков, которое обусловлено определенным риском, связанным со всем признанным активом или обязательством либо его компонентом (например, все или некоторые будущие процентные выплаты по долговому инструменту с переменной ставкой) или с высоковероятной прогнозируемой операцией, и может оказать влияние на прибыль или убыток;

(c) хеджирование чистой инвестиции в иностранное подразделение, как этот термин определен в МСФО (IAS) 21.

6.5.3. Если объект хеджирования представляет собой долевой инструмент, для которого организация выбрала вариант представления изменений справедливой стоимости в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.5, то хеджируемое потенциальное изменение, упоминаемое в пункте 6.5.2(а), должно относиться к изменениям, которые могут оказать влияние на прочий совокупный доход. В этом и только в этом случае признанная неэффективность хеджирования представляется в составе прочего совокупного дохода.

6.5.4. Хеджирование валютного риска по твердому договорному обязательству может учитываться либо как хеджирование справедливой стоимости, либо как хеджирование денежных потоков.

6.5.5. Если отношения хеджирования перестают отвечать требованию об эффективности хеджирования, связанному с коэффициентом хеджирования (см. пункт 6.4.1(с)(iii)), но при этом цель управления риском применительно к данным определенным по усмотрению организации отношениям хеджирования остается неизменной, организация должна скорректировать коэффициент хеджирования по указанным отношениям хеджирования таким образом, чтобы они вновь отвечали критериям применения учета хеджирования (в настоящем стандарте данная процедура именуется «ребалансировкой» – см. пункты В6.5.7–B6.5.21).

6.5.6. Организация должна перспективно прекратить учет хеджирования, только когда отношения хеджирования (либо часть отношений хеджирования) перестают отвечать критериям применения учета хеджирования (после принятия в расчет ребалансировки данных отношений хеджирования, если применимо). Данное требование применяется, в том числе, в случаях истечения срока действия инструмента хеджирования или продажи, прекращения или исполнения этого инструмента. Для целей данного требования замена инструмента хеджирования другим инструментом хеджирования или его пролонгация не считаются истечением его срока или прекращением его действия, если такие замена или пролонгация указаны в составе документально оформленной цели организации по управлению рисками и соответствуют ей. Кроме того, для целей данного требования инструмент хеджирования не считается истекшим или прекращенным, если:

(a) Вследствие действия либо введения законов или иных нормативных правовых актов стороны инструмента хеджирования договариваются о том, что один или несколько клиринговых контрагентов заменяют первоначального контрагента и становятся новым контрагентом для каждой из сторон. Для этих целей под клиринговым контрагентом понимается центральный контрагент (иногда называемый «клиринговой организацией» или «клиринговым агентством») либо организация или организации, например участник клиринговой организации либо клиент участника клиринговой организации, которые выступают в качестве контрагента с целью осуществления клиринга центральным контрагентом. Однако в случае, когда стороны инструмента хеджирования заменяют своих первоначальных контрагентов разными контрагентами, требования данного подпункта считаются выполненными только в том случае, если каждый из этих новых контрагентов осуществляет клиринг с одним и тем же центральным контрагентом.

(b) Прочие изменения инструмента хеджирования, если таковые имеют место, ограничиваются изменениями, необходимыми для осуществления подобной замены контрагента. Указанные изменения ограничиваются теми, что соответствуют условиям, которые ожидались бы в случае, если бы инструмент хеджирования изначально был предметом осуществления клиринга клиринговым контрагентом. К таким изменениям относятся изменения требований в отношении обеспечения, прав на взаимозачет остатков дебиторской и кредиторской задолженности и в отношении взимаемой платы.

Прекращение учета хеджирования может повлиять на отношения хеджирования целиком либо лишь на какую-то их часть (в последнем случае учет хеджирования продолжает применяться к оставшейся части отношений хеджирования).

6.5.7. Организация должна применять:

(a) пункт 6.5.10, когда она прекращает учет хеджирования применительно к хеджированию справедливой стоимости, в рамках которого объектом хеджирования (или его компонентом) является финансовый инструмент, оцениваемый по амортизированной стоимости; и

(b) пункт 6.5.12, когда она прекращает учет хеджирования применительно к хеджированию денежных потоков.

Хеджирование справедливой стоимости

6.5.8. Если хеджирование справедливой стоимости отвечает критериям учета хеджирования, предусмотренным пунктом 6.4.1, данные отношения хеджирования должны учитываться следующим образом:

(a) Прибыль или убыток по инструменту хеджирования должны признаваться в составе прибыли или убытка (или в составе прочего совокупного дохода, если инструмент хеджирования хеджирует долевой инструмент, применительно к которому организация решила представлять изменения справедливой стоимости в составе прочего совокупного дохода согласно пункту 5.7.5).

(b) Прибыль или убыток от хеджирования по объекту хеджирования должны корректировать балансовую стоимость этого объекта хеджирования (если применимо) и признаваться в составе прибыли или убытка. Если объект хеджирования является финансовым активом (или его компонентом), учитываемым по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с пунктом 4.1.2А, прибыль или убыток от хеджирования по объекту хеджирования должны признаваться в составе прибыли или убытка. Однако если объектом хеджирования является долевой инструмент, применительно к которому организация решила представлять изменения справедливой стоимости в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.5, то организация должна продолжать признание указанных сумм в составе прочего совокупного дохода. Когда объектом хеджирования является непризнанное твердое договорное обязательство (либо его компонент), накопленная величина изменения справедливой стоимости данного объекта хеджирования после его определения по усмотрению организации в качестве такового признается как актив или обязательство с признанием соответствующей суммы прибыли или убытка в составе прибыли или убытка.

6.5.9. Когда объектом хеджирования в рамках хеджирования справедливой стоимости является твердое договорное обязательство (либо его компонент) приобрести актив либо принять на себя обязательство, первоначальная балансовая стоимость указанного актива или обязательства, возникшего вследствие исполнения организацией данного твердого договорного обязательства, корректируется посредством включения в нее накопленной величины изменения справедливой стоимости данного объекта хеджирования, которая была признана в отчете о финансовом положении.

6.5.10. Корректировка, осуществленная в соответствии с пунктом 6.5.8(b), подлежит амортизации с отражением в составе прибыли или убытка, если соответствующий объект хеджирования представляет собой финансовый инструмент (либо его компонент), оцениваемый по амортизированной стоимости. Организация вправе начать начисление амортизации с момента возникновения корректировки, но обязана начать амортизацию не позднее того момента, когда объект хеджирования прекращает корректироваться на величину прибылей и убытков от хеджирования. Величина амортизации определяется на основе пересчитанной эффективной процентной ставки на дату начала амортизации. В случае финансового актива (либо его компонента), который является объектом хеджирования и оценивается по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с пунктом 4.1.2А, начисление амортизации происходит таким же образом, но в отношении суммы, которая представляет накопленные прибыль или убыток, ранее признанные в соответствии с пунктом 6.5.8(b), а не путем корректировки балансовой стоимости.

Хеджирование денежных потоков

6.5.11. Если хеджирование денежных потоков отвечает критериям учета хеджирования, предусмотренным пунктом 6.4.1, данные отношения хеджирования должны учитываться следующим образом:

(a) Отдельный компонент собственного капитала, связанный с объектом хеджирования (резерв хеджирования денежных потоков), корректируется до наименьшей из следующих величин (в абсолютном выражении):

• (i) накопленной величины прибыли или убытка по инструменту хеджирования с момента начала хеджирования;
• (ii) накопленной величины изменения справедливой стоимости (приведенная стоимость) объекта хеджирования (т. е. приведенная стоимость накопленной величины изменения ожидаемых будущих денежных потоков, являющихся объектом хеджирования) с момента начала хеджирования.

(b) Та часть прибыли или убытка по инструменту хеджирования, которая определяется как эффективное хеджирование (т. е. та часть, которая компенсируется изменением резерва хеджирования денежных потоков, рассчитанного в соответствии с подпунктом (а)), должна признаваться в составе прочего совокупного дохода.

(c) Оставшаяся часть прибыли или убытка по инструменту хеджирования (или сумма прибыли или убытка, необходимая для приведения изменения резерва хеджирования денежных потоков к величине, рассчитанной в соответствии с подпунктом (а)) представляет собой неэффективность хеджирования, которая должна признаваться в составе прибыли или убытка.

(d) Сумма, накопленная в составе резерва хеджирования денежных потоков в соответствии с подпунктом (а), должна учитываться следующим образом:

• (i) Если хеджируемая прогнозируемая операция впоследствии приводит к признанию нефинансового актива или нефинансового обязательства, либо если хеджируемая прогнозируемая операция в отношении нефинансового актива или нефинансового обязательства становится твердым договорным обязательством, к которому применяется учет хеджирования справедливой стоимости, то организация должна исключить указанную сумму из состава резерва хеджирования денежных потоков и включить ее непосредственно в первоначальную стоимость или иную оценку балансовой стоимости соответствующего актива или обязательства. Данная корректировка не является реклассификационной корректировкой (см. МСФО (IAS) 1) и, следовательно, не оказывает влияния на прочий совокупный доход.
• (ii) Применительно к случаям хеджирования денежных потоков, отличным от рассматриваемых в подпункте (i), указанная сумма должна быть реклассифицирована из состава резерва хеджирования денежных потоков в состав прибыли или убытка в качестве реклассификационной корректировки (см. МСФО (IAS) 1) в том же периоде или периодах, в которых хеджируемые ожидаемые будущие денежные потоки будут оказывать влияние на прибыль или убыток (например, в периодах, когда признается процентный доход или процентный расход либо когда происходит прогнозировавшаяся продажа).
• (iii) Однако если указанная сумма представляет собой убыток и организация ожидает, что весь этот убыток или его часть не будут возмещены в одном или нескольких будущих периодах, организация должна незамедлительно реклассифицировать сумму, возмещение которой не ожидается, в состав прибыли или убытка в качестве реклассификационной корректировки (см. МСФО (IAS) 1).

6.5.12. Когда организация прекращает учет хеджирования применительно к хеджированию денежных потоков (см. пункты 6.5.6 и 6.5.7(b)), она должна учитывать сумму, которая была накоплена в составе резерва хеджирования денежных потоков в соответствии с пунктом 6.5.11(а), следующим образом:

(a) если возникновение будущих денежных потоков, являющихся объектом хеджирования, по-прежнему ожидается, то указанная сумма должна оставаться в составе резерва хеджирования денежных потоков до момента возникновения соответствующих будущих денежных потоков либо до момента, требующего применения пункта 6.5.11(d)(iii). В момент возникновения будущих денежных потоков подлежит применению пункт 6.5.11(d);

(b) если возникновение будущих денежных потоков, являющихся объектом хеджирования, более не ожидается, то указанная сумма должна быть немедленно реклассифицирована из состава резерва хеджирования денежных потоков в состав прибыли или убытка в качестве реклассификационной корректировки (см. МСФО (IAS) 1). Хеджируемый будущий денежный поток, возникновение которого более не является высоковероятным, может все еще ожидаться.

Хеджирование чистой инвестиции в иностранное подразделение

6.5.13. Хеджирование чистой инвестиции в иностранное подразделение, включая хеджирование монетарной статьи, учитываемой как часть чистой инвестиции (см. МСФО (IAS) 21), должно учитываться аналогично хеджированию денежных потоков:

(a) та часть прибыли или убытка по инструменту хеджирования, которая определяется как эффективное хеджирование, должна признаваться в составе прочего совокупного дохода (см. пункт 6.5.11); и

(b) неэффективная часть должна признаваться в составе прибыли или убытка.

6.5.14. Общая величина прибыли или убытка по инструменту хеджирования, относящаяся к эффективной части хеджирования, которая была накоплена в составе резерва по пересчету иностранной валюты, должна быть реклассифицирована из состава собственного капитала в состав прибыли или убытка в качестве реклассификационной корректировки (см. МСФО (IAS) 1) в соответствии с пунктами 48–49 МСФО (IAS) 21 при выбытии или частичном выбытии соответствующего иностранного подразделения.

Учет временнóй стоимости опционов

6.5.15. В случаях, когда организация разделяет внутреннюю стоимость и временнýю стоимость договора опциона и по собственному усмотрению определяет в качестве инструмента хеджирования изменение только внутренней стоимости данного опциона (см. пункт 6.2.4(а)), она должна учитывать временнýю стоимость опциона следующим образом (см. пункты B6.5.29–B6.5.33):

(a) Организация должна различать временнýю стоимость опционов в зависимости от вида объекта хеджирования, который хеджируется посредством данного опциона (см. пункт В6.5.29):

• (i) объект хеджирования, связанный с определенной операцией; или
• (ii) объект хеджирования, связанный с определенным интервалом времени.

(b) Изменение справедливой стоимости в части временнóй стоимости опциона, посредством которого хеджируется объект хеджирования, связанный с определенной операцией, следует признавать в составе прочего совокупного дохода в той мере, в которой оно относится к данному объекту хеджирования, и отражать накопительным итогом в отдельном компоненте собственного капитала. Общая сумма изменений справедливой стоимости в части временнóй стоимости опциона, накопленная в составе отдельного компонента собственного капитала («указанная сумма»), должна учитываться следующим образом:

• (i) если объект хеджирования впоследствии приводит к признанию нефинансового актива или нефинансового обязательства, либо к принятию твердого договорного обязательства в отношении нефинансового актива или нефинансового обязательства и к нему применяется учет хеджирования справедливой стоимости, то организация должна исключить указанную сумму из состава отдельного компонента собственного капитала и включить ее непосредственно в состав первоначальной стоимости или иной оценки балансовой стоимости соответствующего актива или обязательства. Данная корректировка не является реклассификационной корректировкой (см. МСФО (IAS) 1) и, следовательно, не оказывает влияния на прочий совокупный доход;
• (ii) применительно к отношениям хеджирования, отличным от тех, которые рассмотрены в подпункте (i), указанная сумма должна быть реклассифицирована из состава отдельного компонента собственного капитала в состав прибыли или убытка в качестве реклассификационной корректировки (см. МСФО (IAS) 1) в том же периоде или периодах, в котором (которых) хеджируемые ожидаемые будущие денежные потоки окажут влияние на прибыль или убыток (например, в тот момент, когда прогнозируемая продажа будет осуществлена);
• (iii) однако если не ожидается, что в одном или нескольких будущих периодах будет возмещена вся указанная сумма или ее часть, то та сумма, возмещение которой не ожидается, должна быть незамедлительно реклассифицирована в состав прибыли или убытка в качестве реклассификационной корректировки (см. МСФО (IAS) 1).

(c) Изменение справедливой стоимости в части временнóй стоимости опциона, посредством которого хеджируется объект хеджирования, связанный с определенным интервалом времени, следует признавать в составе прочего совокупного дохода в той мере, в которой оно относится к объекту хеджирования, и накапливать в отдельном компоненте собственного капитала. Временнýю стоимость указанного опциона на дату его определения по усмотрению организации в качестве инструмента хеджирования в части, относящейся к объекту хеджирования, следует амортизировать на систематической и рациональной основе на протяжении времени, в течение которого корректировка, обусловленная хеджированием, связанная с внутренней стоимостью опциона, могла бы влиять на прибыль или убыток (или прочий совокупный доход, если соответствующий объект хеджирования является долевым инструментом, изменения справедливой стоимости которого организация решила представлять в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.5). Соответственно, в каждом отчетном периоде сумма амортизации должна реклассифицироваться из состава отдельного компонента собственного капитала в состав прибыли или убытка в качестве реклассификационной корректировки (см. МСФО (IAS) 1). Однако если учет хеджирования перестанет применяться к отношениям хеджирования, в рамках которых инструментом хеджирования является изменение внутренней стоимости опциона, то нетто-величина (т. е. за вычетом накопленной амортизации), которая была накоплена в составе отдельного компонента собственного капитала, должна быть незамедлительно реклассифицирована в состав прибыли или убытка в качестве реклассификационной корректировки (см. МСФО (IAS) 1).

Учет форвардного элемента форвардных договоров и валютных базисных спрэдов финансовых инструментов

6.5.16. В случаях, когда организация разделяет форвардный элемент и спот-элемент форвардного договора и определяет по собственному усмотрению в качестве инструмента хеджирования только изменение стоимости спот-элемента данного форвардного договора, либо когда организация отделяет валютный базисный спрэд от финансового инструмента и исключает его из рассмотрения при определении по собственному усмотрению данного финансового инструмента в качестве инструмента хеджирования (см. пункт 6.2.4(b)), организация может применить пункт 6.5.15 к форвардному элементу соответствующего форвардного договора или к соответствующему валютному базисному спрэду таким же образом, как он применяется к временнóй стоимости опциона. В этом случае организация должна использовать те положения руководства по применению, которые изложены в пунктах В6.5.34–B6.5.39.

6.6. Хеджирование групп объектов

Возможность определения группы объектов по усмотрению организации в качестве объекта хеджирования

6.6.1. Группа объектов (включая группу объектов, представляющих собой нетто-позицию; см. пункты В6.6.1–B6.6.8) является квалифицируемым объектом хеджирования, только если:

(a) она состоит из объектов (включая компоненты объектов), которые по отдельности представляют собой квалифицируемые объекты хеджирования;

(b) управление объектами в составе группы для целей управления рисками осуществляется на групповой основе; и

(c) в случае хеджирования денежных потоков по группе объектов, применительно к которым не ожидается, что изменчивость соответствующих им денежных потоков будет приблизительно пропорциональна изменчивости денежных потоков по группе в целом, вследствие чего возникают компенсирующие позиции в части рисков:

• (i) хеджируемым риском является валютный риск; и
• (ii) при определении по усмотрению организации данной нетто-позиции указывается отчетный период, в котором прогнозируемые операции, как ожидается, окажут влияние на прибыль или убыток, а также их характер и объем (см. пункты B6.6.7–B6.6.8).

Определение по усмотрению организации компонента номинальной стоимости в качестве объекта хеджирования

6.6.2. Компонент, представляющий собой пропорциональную долю квалифицируемой группы объектов, разрешается по усмотрению организации определять в качестве объекта хеджирования при условии, что это согласуется с документально оформленной целью организации по управлению рисками.

6.6.3. Компонент-слой, выделенный из общей группы объектов (например, нижний слой), является разрешенным объектом хеджирования, только если:

(a) этот компонент возможно отдельно идентифицировать и надежно оценить;

(b) целью управления риском является хеджирование компонента-слоя;

(c) объекты общей группы, в которой идентифицируется данный слой, подвержены одному и тому же хеджируемому риску (вследствие чего на оценку хеджируемого слоя не оказывает значительного влияния то, какие именно объекты из состава общей группы попадают в хеджируемый слой);

(d) организация может, применительно к хеджированию существующих объектов (например, непризнанного твердого договорного обязательства или признанного актива), идентифицировать и отслеживать общую группу объектов, в которой определяется хеджируемый слой (чтобы организация имела возможность выполнять требования, предъявляемые к учету квалифицируемых отношений хеджирования); и

(e) все объекты в составе данной группы, которые предусматривают возможность досрочного погашения, отвечают требованиям, предъявляемым к компонентам номинальной стоимости (см. пункт В6.3.20).

Представление

6.6.4. В случае хеджирования группы объектов с компенсирующими позициями в части риска (т. е. при хеджировании нетто-позиции), при том, что хеджируемый риск по этим объектам оказывает влияние на разные статьи отчета о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, любые прибыли или убытки от хеджирования должны быть представлены в данном отчете отдельно от тех статей, на которые оказывают влияние объекты хеджирования. Соответственно, сумма, отраженная в таком отчете по статье, относящейся к самому объекту хеджирования (например, выручка или себестоимость продаж), остается без изменений.

6.6.5. Применительно к активам и обязательствам, которые вместе как группа составляют объект хеджирования в рамках хеджирования справедливой стоимости, прибыль или убыток в отчете о финансовом положении по отдельным активам и обязательствам должны признаваться как корректировка балансовой стоимости соответствующих отдельных статей, образующих данную группу, в соответствии с пунктом 6.5.8(b).

Нулевые нетто-позиции

6.6.6. Когда объектом хеджирования является группа, нетто-позиция по которой равна нулю (т. е. объекты хеджирования полностью взаимно компенсируют риск, управление которым осуществляется на групповой основе), организации разрешается включить ее в отношения хеджирования, не содержащие инструмента хеджирования, при условии, что:

(a) данное хеджирование осуществляется в рамках стратегии скользящего хеджирования нетто-риска, в соответствии с которой организация регулярно хеджирует новые позиции того же типа по мере истечения времени (например, когда операции достигают предела того отрезка времени, на который организация осуществляет хеджирование);

(b) хеджируемая нетто-позиции меняется в размере на протяжении срока действия стратегии скользящего хеджирования нетто-риска, и при этом для хеджирования нетто-риска (т. е. в тех случаях, когда нетто-позиция не равна нулю) организация использует квалифицируемые инструменты хеджирования;

(c) в отношении таких нетто-позиций, когда нетто-позиция не равна нулю и она хеджируется посредством квалифицируемых инструментов хеджирования, обычно применяется учет хеджирования; и

(d) результатом неприменения учета хеджирования в отношении нулевой нетто-позиции стало бы возникновение рассогласованности в результатах учета, поскольку в отчетности не признавались бы взаимно компенсирующие позиции риска, которые в противном случае признавались бы в рамках хеджирования нетто-позиции.

6.7. Возможность по собственному усмотрению классифицировать позицию, подверженную кредитному риску, как оцениваемую по справедливой стоимости через прибыль или убыток

Условия, при которых позиции, подверженные кредитному риску, организация может по собственному усмотрению классифицировать как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток

6.7.1. Если организация использует кредитный производный инструмент, который оценивается по справедливой стоимости через прибыль или убыток, для управления кредитным риском, связанным с финансовым инструментом в целом или с какой-либо его частью (позиция, подверженная кредитному риску), то она вправе по собственному усмотрению классифицировать такой финансовый инструмент в той мере, в которой управление им осуществляется указанным образом (т. е. весь инструмент либо его часть), как оцениваемый по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если:

(a) должник, в отношении которого организация подвержена кредитному риску (например, заемщик или лицо, которому организация обязалась предоставить заем) совпадает с должником, указанным в данном кредитном производном инструменте («совпадение по наименованию»); и

(b) степень старшинства данного финансового инструмента совпадает с таковой по инструментам, которые могут быть переданы в соответствии с указанным кредитным производным инструментом.

Организация может осуществить такую классификацию вне зависимости от того, входит ли финансовый инструмент, кредитным риском которого организация управляет, в сферу применения настоящего стандарта (например, организация вправе классифицировать таким образом обязательства по предоставлению займов, не относящиеся к сфере применения настоящего стандарта). Организация вправе по собственному усмотрению классифицировать финансовый инструмент в указанную категорию при его первоначальном признании либо впоследствии, или когда он не подлежит признанию. Организация должна документально оформить данную классификацию в тот же момент времени.

Учет объектов, подверженных кредитному риску, которые по усмотрению организации были классифицированы как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток

6.7.2. Если организация по собственному усмотрению классифицирует финансовый инструмент в соответствии с пунктом 6.7.1 как оцениваемый по справедливой стоимости через прибыль или убыток после его первоначального признания или если ранее финансовый инструмент не признавался, то разница на момент классификации, возникшая между балансовой стоимостью этого инструмента, если таковая имеется, и его справедливой стоимостью, должна быть незамедлительно признана в составе прибыли или убытка. В случае финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с пунктом 4.1.2A, накопленные прибыль или убыток, ранее признанные в составе прочего совокупного дохода, должны быть незамедлительно реклассифицированы из состава собственного капитала в состав прибыли или убытка в качестве реклассификационной корректировки (см. МСФО (IAS) 1).

6.7.3. Организация должна прекратить оценивать по справедливой стоимости через прибыль или убыток финансовый инструмент, который привел к возникновению кредитного риска, либо его пропорциональную долю, если:

(a) критерии, предусмотренные пунктом 6.7.1, перестают выполняться, например:

• (i) истекает срок действия, происходит продажа, прекращение или погашение кредитного производного инструмента или связанного с ним финансового инструмента, который привел к возникновению кредитного риска; либо
• (ii) управление кредитным риском по данному финансовому инструменту с использованием кредитных производных инструментов более не осуществляется. Например, это может произойти вследствие повышения кредитоспособности заемщика или лица, которому организация обязалась предоставить заем, либо вследствие изменения требований, предъявляемых к организации в отношении ее капитала; и

(b) финансовый инструмент, который приводит к возникновению кредитного риска, не требуется оценивать по справедливой стоимости через прибыль или убыток по каким-либо иным основаниям (т. е. за это время бизнес-модель организации не претерпела никаких изменений, в связи с которыми потребовалась бы реклассификация в соответствии с пунктом 4.4.1).

6.7.4. Когда организация прекращает оценивать финансовый инструмент, который приводит к возникновению кредитного риска, либо пропорциональную долю данного финансового инструмента по справедливой стоимости через прибыль или убыток, справедливая стоимость указанного финансового инструмента на дату прекращения такой оценки становится его балансовой стоимостью в новой категории. Впоследствии данный финансовый инструмент должен оцениваться в том же порядке, в котором он оценивался до его классификации по усмотрению организации как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток (включая амортизацию, обусловленную балансовой стоимостью в новой категории). Например, финансовый актив, который первоначально был классифицирован как оцениваемый по амортизированной стоимости, снова стал бы оцениваться по амортизированной стоимости, а эффективная процентная ставка по нему была бы пересчитана исходя из его валовой балансовой стоимости в новой категории на дату прекращения его оценки по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

6.8. Временные исключения из применения отдельных требований в части учета хеджирования

6.8.1. Организация должна применять пункты 6.8.4–6.8.12 и пункты 7.1.8 и 7.2.26(d) ко всем отношениям хеджирования, на которые реформа базовой процентной ставки оказывает непосредственное влияние. Данные пункты применяются только к таким отношениям хеджирования. Реформа базовой процентной ставки оказывает непосредственное влияние на отношения хеджирования только тогда, когда в результате реформы возникают неопределенности в отношении следующего:

(a) определенной по усмотрению организации в качестве хеджируемого риска базовой процентной ставки (определенной договором или определенной не договором); и/или

(b) сроков возникновения или величины денежных потоков, основанных на базовой процентной ставке, по объекту хеджирования или инструменту хеджирования.

6.8.2. Для целей применения пунктов 6.8.4–6.8.12 термин «реформа базовой процентной ставки» означает общерыночную реформу базовой процентной ставки, в том числе замену базовой процентной ставки альтернативной базовой ставкой, например ставкой, основанной на рекомендациях, изложенных в отчете «Реформирование основных базовых процентных ставок», выпущенном Советом по финансовой стабильности в июле 2014 года².

6.8.3. Пункты 6.8.4–6.8.12 предусматривают исключения только в отношении требований, указанных в данных пунктах. Организация должна продолжать применять все остальные требования в части учета хеджирования к отношениям хеджирования, на которые реформа базовой процентной ставки оказывает непосредственное влияние.

Требование о наличии высокой вероятности для хеджирования денежных потоков

6.8.4. Для целей определения того, является ли прогнозируемая операция (или ее компонент) высоковероятной, как того требует пункт 6.3.3, организация должна исходить из допущения, что базовая процентная ставка, на которой основаны хеджируемые денежные потоки (определенные договором или определенные не договором), не меняется в результате реформы базовой процентной ставки.

Реклассификация суммы, накопленной в составе резерва хеджирования денежных потоков

6.8.5. Для целей применения требования пункта 6.5.12, чтобы определить, ожидается ли возникновение будущих денежных потоков, являющихся объектом хеджирования, организация должна исходить из допущения, что базовая процентная ставка, на которой основаны хеджируемые денежные потоки (определенные договором или определенные не договором), не меняется в результате реформы базовой процентной ставки.

Оценка экономической взаимосвязи между объектом хеджирования и инструментом хеджирования

6.8.6. В целях применения требований пунктов 6.4.1(c)(i) и B6.4.4–B6.4.6 организация должна исходить из допущения, что базовая процентная ставка, на которой основаны хеджируемые денежные потоки и/или хеджируемый риск (определенные договором или определенные не договором), либо базовая процентная ставка, на которой основаны денежные потоки по инструменту хеджирования, не меняются в результате реформы базовой процентной ставки.

Определение по усмотрению организации компонента объекта в качестве объекта хеджирования

6.8.7. За исключением случаев, когда применяется пункт 6.8.8, в целях хеджирования компонента процентного риска, относящегося к базовой процентной ставке, определенной не договором, организация должна применять требование пунктов 6.3.7(a) и B6.3.8 (о том, что рисковый компонент должен быть отдельно идентифицируемым) только на дату начала отношений хеджирования.

6.8.8. Если организация в соответствии со своей документацией по хеджированию часто пересматривает (то есть прекращает и возобновляет) отношения хеджирования из-за того, что часто изменяются как инструмент хеджирования, так и объект хеджирования (то есть организация использует динамический процесс, в рамках которого как объекты хеджирования, так и инструменты хеджирования, используемые для управления рисками, недолго остаются теми же), организация должна применять требование пунктов 6.3.7(a) и B6.3.8 (о том, что рисковый компонент должен быть отдельно идентифицируемым) только в тот момент, когда она по собственному усмотрению первоначально определяет объект хеджирования в состав данных отношений хеджирования. Объект хеджирования, в отношении которого уже был проведен анализ при его первоначальном определении по усмотрению организации в состав данных отношений хеджирования ― будь то на дату начала отношений хеджирования или после этой даты, ― не подлежит повторному анализу при его последующем повторном определении по усмотрению организации в состав тех же отношений хеджирования.

Окончание применения

6.8.9. Организация должна перспективно прекратить применение пункта 6.8.4 к объекту хеджирования при наступлении более раннего из следующих событий:

(a) перестает существовать неопределенность, возникающая в результате реформы базовой процентной ставки, в отношении сроков возникновения и величины денежных потоков, основанных на базовой процентной ставке, по объекту хеджирования; и

(b) прекращаются отношения хеджирования, частью которых является данный объект хеджирования.

6.8.10. Организация должна перспективно прекратить применение пункта 6.8.5 при наступлении более раннего из следующих событий:

(a) перестает существовать неопределенность, возникающая в результате реформы базовой процентной ставки, в отношении сроков возникновения и величины будущих денежных потоков, основанных на базовой процентной ставке, по объекту хеджирования; и

(b) вся сумма, накопленная в составе резерва хеджирования денежных потоков в отношении данных прекращенных отношений хеджирования, была реклассифицирована в состав прибыли или убытка.

6.8.11. Организация должна перспективно прекратить применение пункта 6.8.6:

(a) к объекту хеджирования, когда больше не существует неопределенности, возникающей в результате реформы базовой процентной ставки, в отношении хеджируемого риска или сроков возникновения и величины денежных потоков, основанных на базовой процентной ставке, по объекту хеджирования; и

(b) к инструменту хеджирования, когда больше не существует неопределенности, возникающей в результате реформы базовой процентной ставки, в отношении сроков возникновения и величины денежных потоков, основанных на базовой процентной ставке, по инструменту хеджирования.

Если отношения хеджирования, частью которых являются объект хеджирования и инструмент хеджирования, прекращаются раньше момента, когда удовлетворяются условия, указанные в пункте 6.8.11(a), или момента, когда удовлетворяются условия, указанные в пункте 6.8.11(b), организация должна перспективно прекратить применение пункта 6.8.6 к этим отношениям хеджирования на дату их прекращения.

6.8.12. В случае определения организацией по собственному усмотрению группы объектов в качестве объекта хеджирования или сочетания финансовых инструментов в качестве инструмента хеджирования в зависимости от обстоятельств организация должна перспективно прекратить применение пунктов 6.8.4–6.8.6 к каждому отдельному объекту или финансовому инструменту в соответствии с пунктами 6.8.9, 6.8.10 или 6.8.11, когда больше не существует неопределенности, возникающей в результате реформы базовой процентной ставки, в отношении хеджируемого риска и/или сроков возникновения и величины денежных потоков, основанных на базовой процентной ставке, по данному объекту или финансовому инструменту.

6.8.13. Организация должна перспективно прекратить применение пунктов 6.8.7 и 6.8.8 при наступлении более раннего из следующих событий:

(a) когда изменения, требуемые реформой базовой процентной ставки, вносятся в соответствии с пунктом 6.9.1 в рисковый компонент, определенный не договором; или

(b) когда прекращаются отношения хеджирования, в которые по усмотрению организации был включен рисковый компонент, определенный не договором.

6.9. Дополнительные временные исключения, обусловленные реформой базовой процентной ставки

6.9.1 По мере того как и в тот момент когда к отношениям хеджирования прекращается применение требований, предусмотренных пунктами 6.8.4 — 6.8.8 (см. пункты 6.8.9 — 6.8.13), организация должна скорректировать свое формализованное решение об определении этих отношений хеджирования, чтобы отразить изменения, требуемые реформой базовой процентной ставки, то есть изменения, соответствующие требованиям пунктов 5.4.6 — 5.4.8. В данном случае решение организации об определении отношений хеджирования должно корректироваться только для внесения одного или нескольких из следующих изменений:

(a) определение по усмотрению организации альтернативной базовой ставки (определенной договором или определенной не договором) в качестве хеджируемого риска;

(b) изменение описания объекта хеджирования, включая описание определенной по усмотрению организации части хеджируемых денежных потоков или справедливой стоимости; или

(c) изменение описания инструмента хеджирования.

6.9.2. Организация также должна применять предусмотренное пунктом 6.9.1(c) требование, если выполняются три приведенных ниже условия:

(a) организация вносит изменение, требуемое реформой базовой процентной ставки, применяя подход, отличный от изменения основы для определения предусмотренных договором денежных потоков по инструменту хеджирования (как описано в пункте 5.4.6);

(b) признание первоначального инструмента хеджирования не прекращается; и

(c) выбранный подход является экономически эквивалентным изменению основы для определения предусмотренных договором денежных потоков по первоначальному инструменту хеджирования (как описано в пунктах 5.4.7 и 5.4.8).

6.9.3. Прекращение применения требований пунктов 6.8.4 — 6.8.8 может произойти в разное время. Следовательно, при применении пункта 6.9.1 организации, возможно, придется корректировать формализованное решение по определению отношений хеджирования в разное время либо придется корректировать формализованное решение по определению отношений хеджирования не один раз. Тогда и только тогда, когда вносится такое изменение в определенные по усмотрению организации отношения хеджирования, организация должна применять в зависимости от обстоятельств пункты 6.9.7 — 6.9.12. Организация также должна применить пункт 6.5.8 (в случае хеджирования справедливой стоимости) или пункт 6.5.11 (в случае хеджирования денежных потоков), чтобы учесть любые изменения справедливой стоимости объекта хеджирования или инструмента хеджирования.

6.9.4. Организация должна скорректировать отношения хеджирования, как того требует пункт 6.9.1, до конца отчетного периода, в течение которого было внесено требуемое реформой базовой процентной ставки изменение в хеджируемый риск, объект хеджирования или инструмент хеджирования. Во избежание сомнений такая корректировка формализованного решения по определению отношений хеджирования не является ни прекращением отношений хеджирования, ни определением новых отношений хеджирования.

6.9.5. Если (как описано в пунктах 5.4.6 — 5.4.8) в дополнение к изменениям, требуемым реформой базовой процентной ставки, вносятся изменения в финансовый актив или финансовое обязательство, определенные по усмотрению организации в отношения хеджирования, или (согласно требованию пункта 6.9.1) в решение об определении отношений хеджирования, организация должна сначала применить соответствующие требования настоящего стандарта, чтобы определить, приводят ли эти дополнительные изменения к прекращению учета хеджирования. Если такие дополнительные изменения не приводят к прекращению учета хеджирования, организация должна скорректировать формализованное решение по определению отношений хеджирования, как указано в пункте 6.9.1.

6.9.6. Пункты 6.9.7 — 6.9.13 предусматривают исключения в отношении только тех требований, которые указаны в данных пунктах. Организация должна применять все остальные требования настоящего стандарта в части учета хеджирования, включая квалификационные критерии в пункте 6.4.1, к отношениям хеджирования, на которые реформа базовой процентной ставки оказала непосредственное влияние.

Порядок учета квалифицируемых отношений хеджирования

Хеджирование денежных потоков

6.9.7. В целях применения пункта 6.5.11 следует считать, что в момент, когда организация вносит изменения в описание объекта хеджирования в соответствии с требованием пункта 6.9.1(b), сумма, накопленная в резерве хеджирования денежных потоков, основана на альтернативной базовой ставке, исходя из которой определяются хеджируемые будущие денежные потоки.

6.9.8. Применительно к прекращенным отношениям хеджирования, когда в соответствии с требованиями реформы базовой процентной ставки меняется базовая процентная ставка, на основе которой были определены хеджируемые будущие денежные потоки, в целях применения пункта 6.5.12, чтобы определить, ожидается ли возникновение хеджируемых будущих денежных потоков, сумму, накопленную в резерве хеджирования денежных потоков по этим отношениям хеджирования, следует считать основанной на альтернативной базовой ставке, исходя из которой будут определяться хеджируемые будущие денежные потоки.

6.9.9. Когда организация применяет пункт 6.9.1 к группам объектов, которые были определены по усмотрению организации в качестве объектов хеджирования в рамках хеджирования справедливой стоимости или хеджирования денежных потоков, организация должна распределить объекты хеджирования по подгруппам, исходя из хеджируемой базовой ставки, и определить эту базовую ставку в качестве хеджируемого риска для каждой подгруппы. Например, в тех отношениях хеджирования, где группа объектов хеджируется на случай изменения базовой процентной ставки и эта ставка затрагивается реформой базовой процентной ставки, возможно, что хеджируемые денежные потоки или справедливая стоимость некоторых объектов в группе будут изменены в целях соотнесения с альтернативной базовой ставкой ранее, чем будут изменены другие объекты в данной группе. В данном примере при применении пункта 6.9.1 организация определила бы альтернативную базовую ставку в качестве хеджируемого риска для указанной подгруппы объектов хеджирования. Применительно к другой подгруппе объектов хеджирования организация продолжила бы по собственному усмотрению определять в качестве хеджируемого риска существующую базовую процентную ставку до тех пор, пока хеджируемые денежные потоки или справедливая стоимость этих объектов не будут изменены в целях соотнесения с альтернативой базовой ставкой или пока не истечет срок действия этих объектов и они не будут заменены объектами хеджирования, основанными на альтернативной базовой ставке.

6.9.10. Организация должна отдельно оценивать каждую подгруппу на предмет того, отвечает ли она требованиям пункта 6.6.1, чтобы быть квалифицируемым объектом хеджирования. Если какая-либо подгруппа не отвечает требованиям пункта 6.6.1, организация должна перспективно прекратить учет хеджирования данных отношений хеджирования целиком. Организация также должна применять требования пунктов 6.5.8 и 6.5.11 для учета неэффективности, связанной с этими отношениями хеджирования как единого целого.

Определение по усмотрению организации рисковых компонентов

6.9.11. Альтернативную базовую ставку, определенную по усмотрению организации в качестве определенного не договором рискового компонента, который не является отдельно идентифицируемым (см. пункты 6.3.7(a) и B6.3.8) на дату его определения по усмотрению организации, следует считать отвечающей данному требованию на указанную дату в том и только в том случае, если у организации имеются обоснованные ожидания, что эта альтернативная базовая ставка станет отдельно идентифицируемой в течение 24 месяцев. Период 24 месяца применяется к каждой альтернативной базовой ставке в отдельности и начинается с даты, когда организация впервые по своему усмотрению определяет эту альтернативную базовую ставку в качестве рискового компонента, определенного не договором (то есть период 24 месяца применяется к каждой отдельной ставке).

6.9.12. Если впоследствии у организации появятся обоснованные ожидания, что эта альтернативная базовая ставка не станет отдельно идентифицируемой в течение 24 месяцев с даты, когда организация впервые по собственному усмотрению определила ее в качестве рискового компонента, определенного не договором, организация должна прекратить применение требования пункта 6.9.11 к указанной альтернативной базовой ставке и прекратить учет хеджирования с даты такой переоценки перспективно для всех отношений хеджирования, в которых эта альтернативная базовая ставка была определена по усмотрению организации в качестве рискового компонента, определенного не договором.

6.9.13. Помимо отношений хеджирования, указанных в пункте 6.9.1, организация должна применять требования пунктов 6.9.11 и 6.9.12 к новым отношениям хеджирования, в которых альтернативная базовая ставка по усмотрению организации определяется в качестве рискового компонента, определенного не договором (см. пункты 6.3.7(a) и B6.3.8), когда вследствие реформы базовой процентной ставки данный рисковый компонент не является отдельно идентифицируемым на дату его определения по усмотрению организации.

Глава 7. Дата вступления в силу и переходные положения

7.1. Дата вступления в силу

7.1.1. Организация должна применять настоящий стандарт в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2018 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация принимает решение о досрочном применении настоящего стандарта, она должна раскрыть этот факт и применить все требования настоящего стандарта одновременно (однако см. также пункты 7.1.2, 7.2.21 и 7.3.2). Вместе с тем она также должна применить поправки, изложенные в Приложении С.

7.1.2. Несмотря на требования пункта 7.1.1, организация вправе для годовых периодов, начинающихся до 1 января 2018 года принять решение о досрочном применении только требований, предусмотренных пунктами 5.7.1(c), 5.7.7–5.7.9, 7.2.14 и B5.7.5–B5.7.20 в отношении представления прибылей или убытков по тем финансовым обязательствам, которые она по собственному усмотрению классифицировала как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток, не применяя при этом остальные требования настоящего стандарта. Если организация принимает решение о применении только указанных пунктов, она должна раскрыть этот факт и на постоянной основе раскрывать соответствующую информацию согласно требованиям пунктов 10–11 МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» (с учетом поправок, внесенных МСФО (IFRS) 9 (в редакции 2010 года)). (См. также пункты 7.2.2 и 7.2.15.)

7.1.3. Документом «Ежегодные усовершенствования МСФО, период 2010–2012 гг.», выпущенным в декабре 2013 года, внесены изменения в пункты 4.2.1 и 5.7.5 в качестве сопутствующих поправок, обусловленных поправкой к МСФО (IFRS) 3. Организация должна применять данные изменения перспективно для сделок по объединению бизнесов, на которые распространяется поправка к МСФО (IFRS) 3.

7.1.4. МСФО (IFRS) 15, выпущенным в мае 2014 года, внесены изменения в пункты 3.1.1, 4.2.1, 5.1.1, 5.2.1, 5.7.6, B3.2.13, B5.7.1, C5 и C42 и удален пункт C16 и соответствующий заголовок к нему. Добавлены пункты 5.1.3 и 5.7.1A и определение в Приложении А. Организация должна применить данные изменения одновременно с применением МСФО (IFRS) 15.

7.1.5. МСФО (IFRS) 16 «Аренда», выпущенным в январе 2016 года, внесены поправки в пункты 2.1, 5.5.15, B4.3.8, B5.5.34 и B5.5.46. Организация должна применить эти поправки одновременно с применением МСФО (IFRS) 16.

7.1.6. МСФО (IFRS) 17, выпущенным в мае 2017 года, внесены поправки в пункты 2.1, B2.1, B2.4, B2.5 и B4.1.30 и добавлен пункт 3.3.5. Документом «Поправки к МСФО (IFRS) 17», выпущенным в июне 2020 года, внесены дополнительные поправки в пункт 2.1 и добавлены пункты 7.2.36‒7.2.42. Организация должна применить данные поправки одновременно с применением МСФО (IFRS) 17.

7.1.7. Документом «Условия о досрочном погашении с потенциальным отрицательным возмещением» (Поправки к МСФО (IFRS) 9), выпущенным в октябре 2017 года, добавлены пункты 7.2.29–7.2.34 и пункт B4.1.12A, а также внесены изменения в пункты B4.1.11(b) и B4.1.12(b). Организация должна применять данные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2019 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит данные поправки в отношении более раннего периода, она должна будет раскрыть этот факт.

7.1.8. Документом «Реформа базовой процентной ставки», выпущенным в сентябре 2019 года, который внес поправки в МСФО (IFRS) 9, МСФО (IAS) 39 и МСФО (IFRS) 7, добавлен Раздел 6.8 и внесены изменения в пункт 7.2.26. Организация должна применять данные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2020 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит данные поправки в отношении более раннего периода, она должна раскрыть этот факт.

7.1.9. Документом «Ежегодные усовершенствования Международных стандартов финансовой отчетности, период 2018 — 2020 гг.», выпущенным в мае 2020 года, добавлены пункты 7.2.35 и B3.3.6A и внесены изменения в пункт B3.3.6. Организация должна применять данную поправку в отношении годовых отчетных периодов, начинающихся 1 января 2022 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит данную поправку в отношении более раннего периода, она должна раскрыть этот факт.

7.1.10. Документом «Реформа базовой процентной ставки — этап 2», выпущенным в августе 2020 года, который внес поправки в МСФО (IFRS) 9, МСФО (IAS) 39, МСФО (IFRS) 7, МСФО (IFRS) 4 и МСФО (IFRS) 16, добавлены пункты 5.4.5 — 5.4.9, 6.8.13, Раздел 6.9 и пункты 7.2.43 — 7.2.46. Организация должна применять данные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2021 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит данные поправки в отношении более раннего периода, она должна раскрыть этот факт.

7.2. Переходные положения

7.2.1. Организация должна применять настоящий стандарт ретроспективно в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки», за исключением ситуаций, указанных в пунктах 7.2.4–7.2.26 и 7.2.28. Настоящий стандарт не подлежит применению к объектам, признание которых уже было прекращено на дату первоначального применения.

7.2.2. Для целей применения переходных положений, изложенных в пунктах 7.2.1, 7.2.3–7.2.28 и 7.3.2, датой первоначального применения является дата, когда организация впервые применяет указанные требования настоящего стандарта, и должна быть датой начала отчетного периода, наступившей после выпуска настоящего стандарта. В зависимости от выбранной организацией стратегии применения МСФО (IFRS) 9, переход может быть связан с одной или несколькими датами первоначального применения в отношении различных требований.

Переходные положения в части классификации и оценки
(Главы 4 и 5)

7.2.3. По состоянию на дату первоначального применения организация должна оценить, отвечает ли финансовый актив условию, изложенному в пунктах 4.1.2(а) или 4.1.2A(a), исходя из фактов и обстоятельств, существующих на эту дату. Определенная в результате оценки классификация подлежит ретроспективному применению независимо от того, какая бизнес-модель применялась организацией в прошлых отчетных периодах.

7.2.4. Если организация считает, что, по состоянию на дату первоначального применения, оценить модифицированный элемент временнóй стоимости денег в соответствии с пунктами B4.1.9B–B4.1.9D на основе фактов и обстоятельств, существовавших на момент первоначального признания соответствующего финансового актива, практически неосуществимо (как это понятие определено в МСФО (IAS) 8), организация должна оценить характеристики предусмотренных договором денежных потоков по этому финансовому активу исходя из фактов и обстоятельств, существовавших на момент первоначального признания финансового актива, не принимая во внимание требования пунктов B4.1.9B–B4.1.9D, касающиеся модификации элемента временнóй стоимости денег. (См. также пункт 42R МСФО (IFRS) 7.)

7.2.5. Если организация считает, что, по состоянию на дату первоначального применения, практически неосуществимо (как это понятие определено в МСФО (IAS) 8) оценить, являлась ли – в соответствии с пунктом B4.1.12(c) – справедливая стоимость условия о досрочном погашении незначительной, на основе фактов и обстоятельств, существовавших на момент первоначального признания соответствующего финансового актива, организация должна оценить характеристики предусмотренных договором денежных потоков по этому финансовому активу исходя из фактов и обстоятельств, которые существовали на момент первоначального признания финансового актива, не принимая во внимание исключение, предусмотренное пунктом B4.1.12 в отношении условий о досрочном погашении. (См. также пункт 42S МСФО (IFRS) 7.)

7.2.6. Если организация оценивает гибридный договор по справедливой стоимости в соответствии с пунктами 4.1.2A, 4.1.4 или 4.1.5, но справедливая стоимость данного гибридного договора не оценивалась в сравнительных отчетных периодах, то в качестве справедливой стоимости этого гибридного договора в сравнительных отчетных периодах следует принять сумму величин справедливой стоимости его компонентов (т. е. непроизводного основного договора и встроенного производного инструмента) на дату окончания каждого сравнительного отчетного периода, если организация пересчитывает информацию за прошлые периоды (см. пункт 7.2.15).

7.2.7. Если организация применила пункт 7.2.6, то по состоянию на дату первоначального применения организация должна признать разницу, возникшую между справедливой стоимостью всего гибридного договора на дату первоначального применения и суммой величин справедливой стоимости компонентов этого гибридного договора на дату первоначального применения, в составе вступительного сальдо нераспределенной прибыли (или другого компонента собственного капитала, в зависимости от ситуации) того годового отчетного периода, который включает дату первоначального применения.

7.2.8. По состоянию на дату первоначального применения организация вправе по собственному усмотрению классифицировать:

(a) финансовый актив как оцениваемый по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с пунктом 4.1.5; или

(b) инвестицию в долевой инструмент как оцениваемую по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с пунктом 5.7.5.

Такое решение о классификации должно приниматься на основе фактов и обстоятельств, существующих на дату первоначального применения. Выбранная классификация должна применяться ретроспективно.

7.2.9. По состоянию на дату первоначального применения организация:

(a) должна отменить свое предыдущее решение о классификации финансового актива как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если этот финансовый актив не отвечает условию, предусмотренному пунктом 4.1.5;

(b) вправе отменить свое предыдущее решение о классификации финансового актива как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если этот финансовый актив отвечает условию, предусмотренному пунктом 4.1.5.

Такое решение об отмене должно приниматься на основе фактов и обстоятельств, существующих на дату первоначального применения. Выбранная классификация должна применяться ретроспективно.

7.2.10. По состоянию на дату первоначального применения организация:

(a) вправе по собственному усмотрению классифицировать финансовое обязательство как оцениваемое по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с пунктом 4.2.2(a);

(b) должна отменить предыдущее решение о классификации финансового обязательства как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если такое решение было принято при первоначальном признании в соответствии с условием, которое теперь изложено в пункте 4.2.2(a), и такая классификация не отвечает указанному условию на дату первоначального применения;

(c) вправе отменить свое предыдущее решение о классификации финансового обязательства как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если такое решение было принято при первоначальном признании в соответствии с условием, которое теперь изложено в пункте 4.2.2(a), и такая классификация отвечает указанному условию на дату первоначального применения.

Такие решения о классификации и об отмене классификации должны приниматься на основе фактов и обстоятельств, существующих на дату первоначального применения. Выбранная классификация должна применяться ретроспективно.

7.2.11. Если ретроспективное применение метода эффективной процентной ставки является для организации практически неосуществимым (как это понятие определено в МСФО (IAS) 8), то организация должна принять:

(a) справедливую стоимость соответствующего финансового актива или финансового обязательства, определенную на дату окончания каждого представленного сравнительного периода, в качестве валовой балансовой стоимости этого финансового актива или амортизированной стоимости этого финансового обязательства, если организация пересчитывает информацию за прошлые периоды; и

(b) справедливую стоимость соответствующего финансового актива или финансового обязательства, определенную на дату первоначального применения, в качестве валовой балансовой стоимости этого финансового актива или амортизированной стоимости этого финансового обязательства в новой категории на дату первоначального применения настоящего стандарта.

7.2.12. Если инвестицию в долевой инструмент, для которого на активном рынке отсутствует ценовая котировка на идентичный инструмент (т. е. исходные данные Уровня 1) (или являющийся активом производный инструмент, связанный с таким долевым инструментом и подлежащий урегулированию путем поставки такого долевого инструмента), организация ранее учитывала по первоначальной стоимости (в соответствии с МСФО (IAS) 39), то на дату первоначального применения она должна оценить указанный инструмент по справедливой стоимости. Разница между его прежней балансовой стоимостью и справедливой стоимостью должна быть признана в составе вступительного сальдо нераспределенной прибыли (или другого компонента собственного капитала, в зависимости от ситуации) того отчетного периода, который включает дату первоначального применения.

7.2.13. Если обязательство по производному инструменту, связанному с долевым инструментом, для которого на активном рынке отсутствует ценовая котировка на идентичный инструмент (т. е. исходные данные Уровня 1), и подлежащему урегулированию путем поставки такого долевого инструмента, организация ранее учитывала по первоначальной стоимости в соответствии с МСФО (IAS) 39, то на дату первоначального применения она должна оценить указанное обязательство по производному инструменту по справедливой стоимости. Разница между прежней балансовой стоимостью и справедливой стоимостью должна быть признана в составе вступительного сальдо нераспределенной прибыли того отчетного периода, который включает дату первоначального применения.

7.2.14. По состоянию на дату первоначального применения организация должна определить, исходя из фактов и обстоятельств, существующих на эту дату, приведет ли порядок учета, описанный в пункте 5.7.7, к возникновению или увеличению влияния на прибыль или убыток последствий учетного несоответствия. Настоящий стандарт должен применяться ретроспективно на основе результатов данной оценки.

7.2.14A. На дату первоначального применения организации разрешается классификация по собственному усмотрению, предусмотренная пунктом 2.5, договоров, существующих на эту дату, но только в том случае, когда такая классификация проводится для всех аналогичных договоров. Изменение в чистых активах, связанное с такой классификацией, должно быть признано в составе нераспределенной прибыли на дату первоначального применения.

7.2.15. Несмотря на требование пункта 7.2.1, организация, которая начнет применение требований настоящего стандарта в части классификации и оценки (которые включают требования Разделов 5.4 и 5.5, касающиеся принципов оценки финансовых активов по амортизированной стоимости и обесценения), должна будет раскрыть информацию, требуемую пунктами 42L–42O МСФО (IFRS) 7, но не обязана будет пересчитывать информацию за прошлые периоды. Организация может произвести пересчет информации за прошлые периоды в том и только в том случае, если такой пересчет возможен без использования более поздней информации. Если организация не производит пересчет информации за прошлые периоды, она должна признать разницу между прежней балансовой стоимостью инструмента и его балансовой стоимостью на начало годового отчетного периода, включающего в себя дату первоначального применения, в составе вступительного сальдо нераспределенной прибыли (или другого компонента собственного капитала, в зависимости от ситуации) того годового отчетного периода, который включает дату первоначального применения. Однако если организация пересчитывает информацию за прошлые периоды, то пересчитанная финансовая отчетность должна отражать все требования настоящего стандарта. Если выбранная организацией стратегия применения МСФО (IFRS) 9 приводит к тому, что используются разные даты первоначального применения в отношении различных требований, данный пункт применяется на каждую дату первоначального применения (см. пункт 7.2.2). Такая ситуация, например, возможна, если в соответствии с пунктом 7.1.2 организация решила досрочно применить только требования в отношении представления прибылей и убытков по тем финансовым обязательствам, которые она по собственному усмотрению классифицировала как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток, а остальные требования настоящего стандарта применить позже.

7.2.16. Если организация составляет промежуточные финансовые отчеты в соответствии с МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность», то организация не обязана применять требования настоящего стандарта к тем промежуточным периодам, которые предшествуют дате первоначального применения, если это практически неосуществимо (как это понятие определено в МСФО (IAS) 8).

Обесценение (Раздел 5.5)

7.2.17. Организация должна применять требования Раздела 5.5, касающиеся обесценения, ретроспективно в соответствии с МСФО (IAS) 8 с учетом положений, предусмотренных пунктами 7.2.15 и 7.2.18–7.2.20.

7.2.18. На дату первоначального применения организация должна воспользоваться обоснованной и подтверждаемой информацией, доступной без чрезмерных затрат или усилий, чтобы определить кредитный риск по финансовому инструменту на дату его первоначального признания (или – применительно к обязательствам по предоставлению займов и договорам финансовой гарантии – на дату, на которую организация стала стороной, принявшей на себя соответствующее обязательство, без права его последующей отмены, в соответствии с пунктом 5.5.6) и сравнить его с кредитным риском на дату первоначального применения настоящего стандарта.

7.2.19. При решении вопроса о том, имело ли место значительное повышение кредитного риска с момента первоначального признания финансового инструмента, организация может применить:

(a) требования, предусмотренные пунктами 5.5.10 и B5.5.22–B5.5.24; и

(b) опровержимое допущение, предусмотренное пунктом 5.5.11 в отношении платежей по договору, просроченных более чем на 30 дней, если требования, касающиеся обесценения, организация будет применять к этим финансовым инструментам путем выявления значительного повышения кредитного риска с момента их первоначального признания на основе информации о просрочке платежей.

7.2.20. Если потребовались бы чрезмерные затраты или усилия для того, чтобы определить, на дату первоначального применения, имело ли место значительное повышение кредитного риска с момента первоначального признания финансового инструмента, организация должна по состоянию на каждую отчетную дату до момента прекращения признания данного финансового инструмента признавать оценочный резерв под убытки, величина которого равна ожидаемым кредитным убыткам за весь срок (кроме случаев, когда кредитный риск по такому финансовому инструменту по состоянию на отчетную дату является низким, и в этом случае применяется пункт 7.2.19(a)).

Переходные положения в части учета хеджирования (Глава 6)

7.2.21. При первом применении настоящего стандарта организация вправе выбрать в качестве своей учетной политики продолжение применения требований МСФО (IAS) 39 в части учета хеджирования вместо требований Главы 6 настоящего стандарта. Организация должна применять указанную учетную политику в отношении всех имеющихся у нее отношений хеджирования. Организация, которая выберет данную учетную политику, также должна будет применить Разъяснение КРМФО (IFRIC) 16 «Хеджирование чистой инвестиции в иностранное подразделение» без учета поправок к нему, которые приводят его требования в соответствие с требованиями Главы 6 настоящего стандарта.

7.2.22. За исключением случаев, предусмотренных пунктом 7.2.26, организация должна применять требования настоящего стандарта в части учета хеджирования перспективно.

7.2.23. Чтобы учет хеджирования можно было применить с даты первоначального применения требований настоящего стандарта в части учета хеджирования, необходимо, чтобы все квалификационные критерии были удовлетворены по состоянию на эту дату.

7.2.24. Отношения хеджирования, к которым применялся учет хеджирования в соответствии с МСФО (IAS) 39, и которые также отвечают квалификационным критериям настоящего стандарта для применения учета хеджирования (см. пункт 6.4.1), с поправкой на возможную ребалансировку соответствующих отношений хеджирования при переходе (см. пункт 7.2.25(b)), следует считать продолжающимися отношениями хеджирования.

7.2.25. При первоначальном применении требований настоящего стандарта в части учета хеджирования организация:

(a) может начать применение указанных требований с того же момента времени, в который она прекращает применение требований МСФО (IAS) 39 в части учета хеджирования; и

(b) должна рассматривать коэффициент хеджирования, определенный согласно МСФО (IAS) 39, как отправную точку для ребалансировки коэффициента хеджирования продолжающихся отношений хеджирования, если применимо. Величина прибыли или убытка от такой ребалансировки должна быть признана в составе прибыли или убытка.

7.2.26. В качестве исключения из правила перспективного применения требований настоящего стандарта в части учета хеджирования организация:

(a) должна применить порядок учета временнóй стоимости опционов, предусмотренный пунктом 6.5.15, ретроспективно, если в соответствии с МСФО (IAS) 39 организация по собственному усмотрению определила в качестве инструмента хеджирования в каких-либо отношениях хеджирования изменение только внутренней стоимости опциона. Такое ретроспективное применение предусмотрено только для тех отношений хеджирования, которые уже существовали по состоянию на начало самого раннего сравнительного периода либо были определены по усмотрению организации после этой даты;

(b) вправе применить порядок учета форвардного элемента форвардных договоров, предусмотренный пунктом 6.5.16, ретроспективно, если в соответствии с МСФО (IAS) 39 организация по собственному усмотрению определила в качестве инструмента хеджирования в отношениях хеджирования изменение только спот-элемента форвардного договора. Такое ретроспективное применение предусмотрено только для тех отношений хеджирования, которые уже существовали по состоянию на начало самого раннего сравнительного периода либо были определены по усмотрению организации после этой даты. Кроме того, если организация выбирает ретроспективное применение данного порядка учета, он подлежит применению ко всем отношениям хеджирования, которые отвечают критериям для такого выбора (т. е. при переходе к новому порядку учета организация не может делать данный выбор для каждых отношений хеджирования в отдельности). Порядок учета, предусмотренный для валютных базисных спрэдов (см. пункт 6.5.16), может применяться ретроспективно к тем отношениям хеджирования, которые уже существовали по состоянию на начало самого раннего сравнительного периода либо были определены по усмотрению организации после этой даты;

(c) должна ретроспективно применить требование пункта 6.5.6 о том, что инструмент хеджирования не следует считать истекшим или прекращенным, если:

• (i) вследствие действия либо введения законов или нормативных правовых актов стороны инструмента хеджирования договариваются о том, что один или несколько клиринговых контрагентов заменят их первоначального контрагента и станут новым контрагентом для каждой из сторон; и
• (ii) иные изменения, касающиеся инструмента хеджирования, если таковые имеют место, ограничиваются только теми, которые необходимы для осуществления подобной замены контрагента.

(d) должна применить требования Раздела 6.8 ретроспективно. Такое ретроспективное применение предусмотрено только для тех отношений хеджирования, которые уже существовали по состоянию на начало отчетного периода, в котором организация впервые применяет данные требования, или были определены по усмотрению организации после этой даты, а также для суммы, накопленной в составе резерва хеджирования денежных потоков, которая уже существовала по состоянию на начало отчетного периода, в котором организация впервые применяет данные требования.

Организации, начавшие применение МСФО (IFRS) 9 (в редакции 2010 года) или МСФО (IFRS) 9 (в редакции 2013 года) досрочно

7.2.27. Организация должна применять переходные положения, предусмотренные пунктами 7.2.1–7.2.26, на соответствующую дату первоначального применения. Организация должна применять каждое из переходных положений, изложенных в пунктах 7.2.3–7.2.14А и 7.2.17–7.2.26, только один раз (т. е. если организация выберет способ применения МСФО (IFRS) 9, предполагающий более одной даты первоначального применения, то она не сможет применить какое-либо из этих положений повторно, если оно уже было применено на более раннюю дату). (См. пункты 7.2.2 и 7.3.2.)

7.2.28. Организация, которая уже применила МСФО (IFRS) 9 (в редакции 2010 года) или МСФО (IFRS) 9 (в редакции 2013 года) и впоследствии применяет настоящий стандарт:

(a) должна отменить свое предыдущее решение о классификации финансового актива как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если данное решение было ранее принято в соответствии с условием, предусмотренным пунктом 4.1.5, но в результате применения настоящего стандарта данное условие более не выполняется;

(b) может по собственному усмотрению классифицировать финансовый актив как оцениваемый по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если такая классификация прежде не отвечала бы условию, предусмотренному пунктом 4.1.5, но теперь это условие выполняется вследствие применения настоящего стандарта;

(c) должна отменить свое предыдущее решение о классификации финансового обязательства как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если такое решение ранее было принято в соответствии с условием, предусмотренным пунктом 4.2.2(a), но вследствие применения настоящего стандарта данное условие более не выполняется; и

(d) может по собственному усмотрению классифицировать финансовое обязательство как оцениваемое по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если такая классификация раньше не отвечала бы условию, предусмотренному пунктом 4.2.2(a), но теперь это условие выполняется вследствие применения настоящего стандарта.

Такие решения о классификации и об отмене классификации должны приниматься на основе фактов и обстоятельств, существующих на дату первоначального применения настоящего стандарта. Выбранная классификация должна применяться ретроспективно.

Переходные положения при применении документа «Условия о досрочном погашении с потенциальным отрицательным возмещением»

7.2.29. Организация должна применять документ «Условия о досрочном погашении с потенциальным отрицательным возмещением» (Поправки к МСФО (IFRS) 9) ретроспективно в соответствии с МСФО (IAS) 8, за исключением случаев, указанных в пунктах 7.2.30–7.2.34.

7.2.30. Организация, впервые применяющая данные поправки одновременно с первоначальным применением настоящего стандарта, вместо пунктов 7.2.31–7.2.34 должна применять пункты 7.2.1–7.2.28.

7.2.31. Организация, которая впервые применяет данные поправки после первоначального применения настоящего стандарта, должна применять пункты 7.2.32–7.2.34. Организация должна также применять другие переходные положения настоящего стандарта, необходимые для применения данных поправок. В этих целях указания на дату первоначального применения следует рассматривать как указания на дату начала отчетного периода, в котором организация впервые применяет данные поправки (дата первоначального применения данных поправок).

7.2.32. Применительно к классификации финансового актива или финансового обязательства по усмотрению организации как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток организация:

(a) должна отменить свое предыдущее решение о классификации финансового актива как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если данное решение было ранее принято в соответствии с условием, предусмотренным пунктом 4.1.5, но вследствие применения настоящих поправок данное условие более не выполняется;

(b) вправе по собственному усмотрению классифицировать финансовый актив как оцениваемый по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если такая классификация прежде не отвечала бы условию, предусмотренному пунктом 4.1.5, но теперь это условие выполняется вследствие применения настоящих поправок;

(c) должна отменить свое предыдущее решение о классификации финансового обязательства как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если такое решение ранее было принято в соответствии с условием, предусмотренным пунктом 4.2.2(a), но вследствие применения настоящих поправок данное условие более не выполняется; и

(d) вправе по собственному усмотрению классифицировать финансовое обязательство как оцениваемое по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если такая классификация прежде не отвечала бы условию, предусмотренному пунктом 4.2.2(a), но теперь это условие выполняется вследствие применения настоящих поправок.

Такие решения о классификации и об отмене классификации должны приниматься на основе фактов и обстоятельств, существующих на дату первоначального применения настоящих поправок. Выбранная классификация должна применяться ретроспективно.

7.2.33. Организация не обязана пересчитывать информацию за прошлые периоды для отражения применения настоящих поправок. Организация может произвести пересчет информации за прошлые периоды в том и только том случае, если такой пересчет возможен без использования более поздней информации и пересчитанная финансовая отчетность отражает все требования настоящего стандарта. Если организация не производит пересчет информации за прошлые периоды, она должна признать разницу между прежней балансовой стоимостью соответствующего инструмента и его балансовой стоимостью на начало годового отчетного периода, включающего в себя дату первоначального применения настоящих поправок, в составе вступительного сальдо нераспределенной прибыли (или другого компонента собственного капитала, в зависимости от ситуации) того годового отчетного периода, который включает дату первоначального применения настоящих поправок.

7.2.34. В отчетном периоде, включающем в себя дату первоначального применения настоящих поправок, организация должна раскрыть для каждого класса финансовых активов и финансовых обязательств, которые были затронуты данными поправками, следующую информацию по состоянию на дату первоначального применения:

(a) прежнюю оценочную категорию и балансовую стоимость, определенную непосредственно перед применением настоящих поправок;

(b) новую оценочную категорию и балансовую стоимость, определенную после применения настоящих поправок;

(c) балансовую стоимость отраженных в отчете о финансовом положении финансовых активов и финансовых обязательств, которые ранее были классифицированы по усмотрению организации как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток, но к которым данная классификация более не применяется; и

(d) причины для классификации финансовых активов или финансовых обязательств по усмотрению организации как оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток или для отмены такой классификации.

Переходные положения при применении «Ежегодных усовершенствований Международных стандартов финансовой отчетности»

7.2.35. Организация должна применять «Ежегодные усовершенствования Международных стандартов финансовой отчетности, период 2018 — 2020 гг.» к тем финансовым обязательствам, которые модифицированы или заменены на дату или после даты начала годового отчетного периода, в котором организация впервые применяет данные поправки.

Переход на МСФО (IFRS) 17 с учетом поправок, внесенных в июне 2020 года

7.2.36. Организация должна применять поправки к МСФО (IFRS) 9, внесенные МСФО (IFRS) 17 в измененной редакции от июня 2020 года, ретроспективно в соответствии с МСФО (IAS) 8, за исключением ситуаций, указанных в пунктах 7.2.37–7.2.42.

7.2.37. Организация, впервые применяющая МСФО (IFRS) 17 в измененной редакции от июня 2020 года одновременно с первоначальным применением настоящего стандарта, вместо пунктов 7.2.38–7.2.42 должна применять пункты 7.2.1–7.2.28.

7.2.38. Организация, которая впервые применяет МСФО (IFRS) 17 в измененной редакции от июня 2020 года после первоначального применения настоящего стандарта, должна применять пункты 7.2.39–7.2.42. Организация должна также применять другие переходные положения настоящего стандарта, необходимые для применения данных поправок. В этих целях ссылки на дату первоначального применения следует рассматривать как ссылки на дату начала отчетного периода, в котором организация впервые применяет данные поправки (дата первоначального применения данных поправок).

7.2.39. Применительно к классификации финансового обязательства по усмотрению организации как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток организация:

(a) должна отменить свое предыдущее решение о классификации финансового обязательства как оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если такое решение ранее было принято в соответствии с условием, предусмотренным пунктом 4.2.2(a), но вследствие применения настоящих поправок данное условие более не выполняется; и

(b) вправе по собственному усмотрению классифицировать финансовое обязательство как оцениваемое по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если такая классификация прежде не отвечала бы условию, предусмотренному пунктом 4.2.2(a), но теперь это условие выполняется вследствие применения настоящих поправок.

Такие решения о классификации по усмотрению организации и об отмене этой классификации должны приниматься на основе фактов и обстоятельств, существующих на дату первоначального применения настоящих поправок. Выбранная классификация должна применяться ретроспективно.

7.2.40. Организация не обязана пересчитывать информацию за прошлые периоды для отражения применения настоящих поправок. Организация вправе произвести пересчет информации за прошлые периоды только в том случае, если такой пересчет возможен без использования более поздней информации. Если организация пересчитывает информацию за прошлые периоды, то пересчитанная финансовая отчетность должна отражать все требования настоящего стандарта в отношении затронутых финансовых инструментов. Если организация не производит пересчет информации за прошлые периоды, она должна признать разницу между прежней балансовой стоимостью соответствующего инструмента и его балансовой стоимостью на начало годового отчетного периода, включающего в себя дату первоначального применения настоящих поправок, в составе вступительного сальдо нераспределенной прибыли (или другого компонента собственного капитала, по ситуации) того годового отчетного периода, который включает дату первоначального применения настоящих поправок.

7.2.41. В отчетном периоде, включающем в себя дату первоначального применения настоящих поправок, организация не обязана представлять количественную информацию, требуемую пунктом 28(f) МСФО (IAS) 8.

7.2.42. В отчетном периоде, включающем в себя дату первоначального применения настоящих поправок, организация должна раскрыть для каждого класса финансовых активов и финансовых обязательств, которые были затронуты данными поправками, следующую информацию по состоянию на дату первоначального применения:

(a) прежнюю классификационную категорию, включая прежнюю оценочную категорию, когда применимо, и балансовую стоимость, определенную непосредственно перед применением настоящих поправок;

(b) новую оценочную категорию и балансовую стоимость, определенную после применения настоящих поправок;

(c) балансовую стоимость отраженных в отчете о финансовом положении финансовых обязательств, которые ранее были классифицированы по усмотрению организации как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток, но к которым данная классификация более не применяется; и

(d) причины для классификации финансовых обязательств по усмотрению организации как оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток или для отмены такой классификации.

Переходные положения при применении документа «Реформа базовой процентной ставки — этап 2»

7.2.43. Организация должна применять документ «Реформа базовой процентной ставки — этап 2» ретроспективно в соответствии с МСФО (IAS) 8, за исключением случаев, указанных в пунктах 7.2.44 — 7.2.46.

7.2.44. Организация должна определять по собственному усмотрению новые отношения хеджирования (например, как описано в пункте 6.9.13) только перспективно (то есть организации запрещено по собственному усмотрению определять новые отношения хеджирования в прошлых периодах).

Однако организация должна восстановить прекращенные отношения хеджирования в том и только в том случае, если выполняются следующие условия:

(a) организация прекратила эти отношения хеджирования исключительно вследствие изменений, требуемых реформой базовой процентной ставки, и организация не была бы обязана прекращать эти отношения хеджирования, если бы настоящие поправки были применены в тот момент; и

(b) в начале отчетного периода, в котором организация впервые применяет настоящие поправки (дата первоначального применения настоящих поправок), такие прекращенные отношения хеджирования отвечают квалификационным критериям для применения учета хеджирования (если принять во внимание настоящие поправки).

7.2.45. Если при применении пункта 7.2.44 организация восстанавливает прекращенные отношения хеджирования, она должна исходить из того, что ссылки в пунктах 6.9.11 и 6.9.12 на дату, на которую альтернативная базовая ставка впервые определяется по усмотрению организации в качестве рискового компонента, определенного не договором, являются ссылками на дату первоначального применения настоящих поправок (то есть соответствующий период 24 месяца для этой альтернативной базовой ставки, определенной по усмотрению организации в качестве рискового компонента, определенного не договором, начинается с даты первоначального применения настоящих поправок).

7.2.46. Организация не обязана пересчитывать информацию за прошлые периоды для отражения применения настоящих поправок. Организация может произвести пересчет информации за прошлые периоды в том и только в том случае, если такой пересчет возможен без использования более поздней информации. Если организация не производит пересчет информации за прошлые периоды, она должна признать разницу между прежней балансовой стоимостью и балансовой стоимостью на начало годового отчетного периода, включающего в себя дату первоначального применения настоящих поправок, в составе вступительного сальдо нераспределенной прибыли (или другого компонента собственного капитала, в зависимости от ситуации) того годового отчетного периода, который включает дату первоначального применения настоящих поправок.

7.3. Прекращение действия Разъяснения КРМФО (IFRIC) 9, МСФО (IFRS) 9 (в редакции 2010 года) и МСФО (IFRS) 9 (в редакции 2013 года)

7.3.1. Настоящий стандарт заменяет собой Разъяснение КРМФО (IFRIC) 9 «Повторный анализ встроенных производных инструментов». Требования, добавленные в МСФО (IFRS) 9 в октябре 2010 года, включают в себя требования, ранее изложенные в пунктах 5 и 7 Разъяснения КРМФО (IFRIC) 9. Как следствие, в МСФО (IFRS) 1 «Первое применение Международных стандартов финансовой отчетности» была внесена поправка для включения требований, ранее излагавшихся в пункте 8 Разъяснения КРМФО (IFRIC) 9.

7.3.2. Настоящий стандарт заменяет собой МСФО (IFRS) 9 (в редакции 2010 года) и МСФО (IFRS) 9 (в редакции 2013 года). Однако в отношении годовых периодов, начинающихся ранее 1 января 2018 года, организация вправе принять решение о применении указанных предыдущих версий МСФО (IFRS) 9 вместо применения настоящего стандарта, но только в том случае, если дата первоначального применения соответствующей версии наступает до 1 февраля 2015 года.

Приложение А.
Определения терминов

Настоящее приложение является неотъемлемой частью данного стандарта.

Определения представленных ниже терминов, приведенные в пункте 11 МСФО (IAS) 32, Приложении A МСФО (IFRS) 7, Приложении A МСФО (IFRS) 13 или Приложении A МСФО (IFRS) 15, используются в настоящем стандарте в соответствии со значениями, указанными в МСФО (IAS) 32, МСФО (IFRS) 7, МСФО (IFRS) 13 или МСФО (IFRS) 15:

(a) кредитный риск³;

(b) долевой инструмент;

(c) справедливая стоимость;

(d) финансовый актив;

(e) финансовый инструмент;

(f) финансовое обязательство;

(g) цена сделки.

Полный текст стандарта IFRS 9 «Финансовые инструменты» со всеми приложениями

Внимание! В полном тексте с приложениями, указанном по ссылке выше, отсутствуют следующие поправки приложения B, внесенные документом «Ежегодные усовершенствования Международных стандартов финансовой отчетности, период 2018 — 2020 гг.» (введены в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 17.02.2021 N 24н):

Пункт B3.3.6 изложить в следующей редакции:

B3.3.6. Применительно к целям пункта 3.3.2, условия считаются существенно отличающимися, если приведенная стоимость денежных потоков в соответствии с новыми условиями, включая выплаты комиссионного вознаграждения за вычетом полученного комиссионного вознаграждения, дисконтированных по первоначальной эффективной процентной ставке, отличается по меньшей мере на 10% от дисконтированной приведенной стоимости оставшихся денежных потоков по первоначальному финансовому обязательству. При определении величины указанных выплат комиссионного вознаграждения за вычетом полученного комиссионного вознаграждения заемщик учитывает только суммы комиссионного вознаграждения, выплата или получение которых производились между этим заемщиком и соответствующим кредитором, включая комиссионное вознаграждение, выплаченное или полученное заемщиком или кредитором от имени друг друга.

После пункта B3.3.6 включить пункт B3.3.6A следующего содержания:

B3.3.6A. Если замена одного долгового инструмента на другой или модификация его условий отражается в учете как его погашение, то все понесенные затраты или выплаченное комиссионное вознаграждение признаются как часть прибыли или убытка от погашения соответствующего долгового обязательства. Если замена одного долгового инструмента на другой или модификация его условий не отражается в учете как погашение, то на сумму всех понесенных затрат или выплаченного комиссионного вознаграждения корректируется балансовая стоимость соответствующего долгового обязательства, и эта корректировка амортизируется на протяжении оставшегося срока действия модифицированного обязательства.

© IFRS Foundation